试论会计环境对会计核算工作的影响
试论会计环境对会计核算工作的影响
08-12-25 &匿名提问 发布
摘要】 会计信息失真是一个国际性、历史性的问题，也是世界各国当前需要着力研究解决的重大问题。本文从我国会计自身环境找原因，分析了会计准则、会计人员、会计中介机构对会计信息质量的影响，在此基础上提出了防范和治理我国会计信息失真的相应对策。 　　【关键词】会计信息失真　会计准则　会计人员　会计中介机构
　　会计信息是会计行为系统的核心部分，是经过加工或者处理后的会计数据，是对会计数据的解释，其实质是各种利益关系的反映。会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果与现金流量的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。会计信息要发挥其应有的作用，必须同时具备两个基本特征：真实性与相关性。由于种种原因，如产权关系不明晰、经济利益驱动、市场政治因素等，近年来我国会计信息质量得不到保证，并已成为我国市场经济发展的严重障碍之一。本文仅就会计环境及会计自身方面原因做一简要探析。 　　 　　一、会计信息失真的原因分析 　　 　　1.会计准则方面原因 　　会计准则的制定是各方利益相互博弈的结果，是一种不完全的合约，具有不完全性。一项准则的制定，往往使一部分人受益，而一部分人受损，有可能在制定机构中由于看法差异而使会计准则出现一定的偏差。 　　（1）会计处理的可选择性。会计准则是会计核算工作的基本规范，它对会计核算的原则和处理做出规定，为会计制度的制定提供依据。但由于企业各自的具体情况不一，准则只能对企业会计工作提出基本原则和规范，而不可能制定得完备无缺。为留有余地，常常对同一会计事项的处理有多种备选的会计处理方法，使其成为会计政策选择的对象。同时，由于实践中不断产生新的经济现象和行为，甚至新的行业，有时会导致会计准则滞后于实践，给企业会计行为提供了较大的选择空间，产生由“制度漏洞”而引发的“企业行为”。企业经济业务日趋复杂和不确定，而会计规范日趋简约，使会计处理的选择余地越来越大，这种可选择性给企业会计信息的质量带来了不可低估的消极影响。 　　（2）会计事项的不确定性。在企业产生经济交易、会计信息制定等诸多方面都有可能产生不确定性。其一，在编制中期财务报告的过程中，相对于年度财务数据的计量而言，中期会计计量在更大程度上可以来自于估计，比如中期末对存货的计价；其二，在信用交易过程中产生的应收、应付款项；其三，因各种指数的变动而导致企业资产的相应变化。如汇率、利率、通货膨胀率等；其四，或有事项在内含上、具体发生的时间或发生的金额上的不确定性；其五，依据会计职业判断使用会计估计而产生的不确定性，比如谨慎性原则的运用，是要将可能发生的效益不能估计入账，而可能的收益在将来实现或可能的损失在将来不发生，也会造成会计信息不实等等。会计的不确定性可能表现为最终计量结果与事实有一定偏差，也可能表现为由于计量方法的不确定而导致结果的偏差，这都使会计信息的真实性受到极大影响。 　　（3）会计法规之间的不协调性。目前，在基本会计准则和具体会计准则之间，具体会计准则和行业会计制度之间，会计准则与财务通则之间，会计准则与税收制度之间都存在不协调甚至冲突、矛盾的地方。比如，企业会计制度的目的是为了保证企业会计信息的真实、完整，提高会计信息质量，为会计信息使用者提供决策所需要的信息；而税法的主要目的是为了实现社会的公平税负，培植税源以及引导社会投资等。由于企业会计准则与税法两者的目的差异，导致企业会计准则与税法不一致，即出现分离。由于法规之间存在事实上的不协调，因而在这些法则、法规、准则的指导下所产生的会计信息就有可能偏离实际情况，出现对实际情况不能贴切表达的“合法性失真”。 　　 　　2.会计人员方面原因 　　会计人员是会计活动的主体，会计信息是会计人员对会计要素进行确认与计量中生成的。由于客观经济活动的一些不确定因素，往往需要会计人员进行的估计、判断与推理，而不同素质会计人员进行的估计、判断与推理往往导致不同的结果。因此，一些素质较低的会计人员即使遵循了会计规范，也会因其职业判断水平的局限性，而不可避免地使会计数据脱离实际情况，导致会计信息不实。由此可见，会计人员素质不高，也是会计信息质量不高的原因之一。 　　 　　3.会计师事务所方面原因 　　注册会计师对于提高会计信息质量有着道义上的责任，注册会计师被称为“经济警察”，表明人们对于这个行业寄予了很高的期望。作为维护社会公信力的主要力量，注册会计师不仅要对委托人负责，也应对会计信息的其他使用者负责。如果注册会计师行业整体职业道德水准不高，片面追求自身经济利益而放弃独立、公允的立场，或者执业水平有限，难以发现公司的欺诈行为，起不到监督的作用，那么就会助长有意违法违规者的侥幸心理，不啻对会计信息失真起到了推波助澜的作用。自从中国注册会计师进入全行业“脱轨改制”以来，会计师事务所的压力日益加大。一方面会计事务所的数量剧增，另一方面，原“五大”会计事务所抢走了很大一部分市场，为了赢得客户，恶性杀价成了国内会计业一种普遍的竞争手段。但在成本和效益之间的取舍，是注册会计师为了降低成本，简化审计程序，使出具的审计意见带上了很高的风险性，也使会计信息的质量失去了有效的保证。目前，我国会计师事务所的注册资本仅为30万元，且仅对其业务行为承担有限责任，这种组织形式不利于遏止合伙人的失信行为和机会主义。也就是说如果违规，其最高赔偿额为30万元，相对于预期收益要小，这等于变相鼓励合伙人的违规行为。在收益与风险的博弈中，很容易出现“客户购买会计原则”的现象，使注册会计师选择放弃职业道德。二、会计信息失真的防范和治理 　　 　　1.加强会计规范建设，完善会计准则、制度。首先，要注意协调好有关利益集团在准则制定和执行过程中的相应制衡关系，使各方利益都能够在有关准则中得到充分体现，以消除或减少对准则的抵触或抵制行为，增加或提高对准则利益的认同感。其次，要参照国际会计惯例的趋势，尽量减少会计准则中可供选择的会计程序和方法，以缩小会计选择的范围，降低因会计程序和方法的多样性而造成的会计信息不实问题。在进行会计确认和计量中，要依据会计确认和计量的标准对会计事项进行定性和定量的反映，不能凭主观臆断，凭空想象，而要立足于客观实际，要有充分的理论依据，要符合政策法规、准则制度的规定，特别是一些需要估计、判断和推理的会计事项，更要注意避免主观随意性的发生。 　　2.完善会计监管体系。必须按照“行业自律、政府监督、法律规范”的思路和框架，建立“行业自律为基础、政府行政监管为主导、法律法规的完善为准绳”的三位一体的监管体系：一是，尽快健全和完善以行业自律为核心的社会监督体系，并以此约束和监督企业的会计职业判断，充分发挥注册会计师的社会监督作用，以保证会计信息的真实可靠。二是强化政府外部监督，即由国家财政、审计、证券监管等部门依法加强对企业财务检查和审计，尤其是要加强对准则、制度执行质量的检查，以约束企业会计职业判断行为，增强会计信息的客观性和公允性。对借职业判断之名弄虚作假和屡次违反财经纪律的，必须及时予以纠正或处理，情节严重的要给予经济制裁、行政处罚乃至追究其刑事责任。 　　3.加强法制建设。健全的法制是制止和防范会计人员利用会计政策的可选择性以及会计职业之便，主观蓄意制造虚假会计信息的保证。在法制建设方面，不仅应该完善立法，制定有关会计信息质量的法规，还应对违法行为规定明确具体的惩治措施，督促会计人员能够在准则、制度及相关法律法规允许的范围内进行选择、判断、估计。 　　4.提高会计人员素质。会计人员是会计活动的主体，只有提高了会计人员业务素质，其业务水平、职业判断能力相应提高，才能保证会计信息真实性。首先，应严格执行《会计从业资格管理办法》，只有按照一定条件通过一定程序取得从业资格的人员才能从事会计工作，把好会计人员的“进门关”。其次，逐步完善统一的、具有刚性的会计人员职业道德规范，加大对违反职业道德规范的处理力度，以约束和管理会计人员的职业行为。第三，加强会计人员继续教育制度，各单位有责任、有义务支持和督促会计人员参加继续教育，切实帮助他们提高素质，积累经验，更新知识。 　　5.要大力发展注册会计师队伍，发挥其社会监督职能。独立审计准则要求注册会计师遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公证的原则。要求注册会计师在形式上和实质上都保持其职业身份上的独立性，这是其外在公信力的根本所在。要搞好会计师事务所的自身建设，提高执业质量和注册会计师的风险意识及法律责任意识，真正做到客观公正，依法执业。要加强对会计师事务所和注册会计师的管理和监督，严格规章制度管理，约束会计师事务所和注册会计师的行为。财政部门应加强监管，以保证其执业质量。财政、税收、审计、工商等政府职能部门要为注册会计师行业的发展创造良好的外部条件和环境，支持注册会计师依法执业，从而建立起内部监督体系和外部监督有机结合的约束机制，确保会计信息质量。 　　总之，会计信息作为重要的社会资源和“商业语言”已成为政府管理部门、投资者、债权人以及社会公众进行宏观调控、改善经济管理、评价财务状况、防范经营风险、做出投资决策的重要依据。社会对会计信息在时效、范围、质量等方面的需求日益增加。因此，必须不断完善会计法制制度、规范会计信息的生成、披露行为，健全会计法规体系，尤其要加强政府有关部门的监管力度和公众监督机制，提高会计信息质量，以维护正常的经济秩序，适应经济改革与发展的需要。
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浅论谨慎性原则在会计工作中的应用 【摘 要】 本文以国际会计惯例为基础，从会计结构的角度，详细的论述我国新会计制度采用谨慎性会计原则的必要性与可能性，谨慎性原则的表现形式以及在我国现代会计中的运用；采用谨慎性原则可以减少企业经营风险。 【关键词】 谨慎性原则 必要性 运用 谨慎性原则又称稳健性原则，是指会计人员对某些经济业务存在不同的会计处理方法和程序可供选择时，在不影响合理选择的前提下，以尽可能选用一种不虚增利润和夸大所有者权益的会计处理方法和程序进行会计处理，要求合理核算可能发生的损失和费用。 谨慎性原则的本质就是资本保持或资本维持，其经济含义是只有在资本得到维护或成本得到弥补以后，才能确认收益。 一、我国的会计结构中包含谨慎性原则的必要性 谨慎性原则的提出，一是因为在企业的经营活动中存在着大量的不确定因素，会计人员在处理这些业务时，不得不经常面对它，并根据一定的标准对这些不确定因素进行估计。二是因为企业是一个独立的商品生产和经营者，它负有以自己的收入抵偿自己的耗费并保证企业顺利、稳定发展的责任。三是因为企业面临着一个有风险的市场，企业必须谨慎的处理一切经济业务，以保证企业在市场的动荡中立于不败之地。 构成当今世界通用的会计结构的主要因素有：四项会计假定，权责发生制，配比原则和收入实现原则。在四项会计假定的基础上，企业按权责发生制计算费用和收入，按配比原则计算损益，这些假定和原则在不同社会制度的国家是通用的，在这样的会计结构中，实际浸透着谨慎性思想。 （一）权责发生制原则中包含谨慎性原则 现代会计以费用和收入的发生为依据，进行期间损益的计算。现行的权责发生制会计是由确定性计算和非确定性计算构成的，其计算结果也自然包含着确定的数值和不确定的数值。预计计算时，会计人员必须选择特定的一个数值，如果是单纯的预计计算，从理论上来说就要使预计值和事实确定值的误差尽可能缩少，为此应选取中值。然而，会计只要以持续经营假定为前提，在与利润分配的联系中就必须选择不使利润过大表达的数值。这种选择标准就是一种谨慎原则。在预计计算中采用谨慎原则时，预计计算带来的利润过小表达的可能性虽然很大，但它并不是有意识地谋求表达过小的利润。 注：本范文由会计学院杨修发老师提供。 只要预计计算以权责发生制为前提，谨慎性原则就必然有一席之地。从理论上说，以资产减少和将来支出的原因进行科学的调查研究，并计量可能发生的价值减少和支出的幅度，从中选择避免使利润过大表达的数值，是完全合理的。因此，只要会计计算中存在着预计因素，谨慎原则就是必要的。 （二）实现原则中包含谨慎原则 实现原则是指应在企业售出产品或劳务时确认营业收入的原则。实现原则最确切的意义是非现金资产或权利转变为货币，实现原则的本意是防止利润的提前记入和提前分配，因为任何提前记入和提前分配都会给企业带来不确定性的风险。为了保护与企业有利害关系者利益，排斥各种不确定性风险，现代会计的计算结构采取了以实现原则为前提，补之以配比原则的形式，事实上已把谨慎原则渗进了会计框架中，并赋予它们合理的地位。这样一种会计计算框架的会计处理，人们不视为有意识地谋求利润的过小表达的谨慎性原则。 （三）在会计处理方法的选择上也贯穿着谨慎性原则 在选择会计处理方法时，应根据企业自身的实际情况，在会计制度允许的范围内选择最有利于或最适合于本企业的会计处理的方法，这也是以谨慎性原则作为指导的。例如为尽早收回固定资产的原始投资，以利企业更新改造，所提固定资产的折旧方法上以加速折旧法代替直线法；工程收益计算中以完工标准代替工程进度标准；销售收入确定以货款收回标准代替分期付款标准等，都是体现了谨慎性原则。 二、谨慎性原则的表现形式 （一）成本与市价孰低法。 这里所说的市价实际上指的就是重置成本。由于技术进步或市场变化等原因，作为企业库存的商品的市价可能低于该存货的历史成本，有价证券的市价也可能低于企业获得它们时的取得成本，这时企业若出售这些存货或有价证券，必然会发生损失，损失额即为历史成本（或取得成本）与市价的差额。这项差额要记入企业当期的损益。这时虽然已有潜在的损失发生，但企业若还想取得该项存货或有价证券仍有可能，因为重置成本是它们价值补偿的最低尺度，企业有能力按重置成本使实物（包括有价证券）得到补偿。如果市价高于历史成本（或取得成本），其差额即为企业的利润，在销售时得到确认，这时企业自然能够补偿其消耗掉的实物资产。这种方法在西方各国普遍采用。 （二）后进先出法。 在通货膨胀的环境下，存货按历史成本计价，企业生产经营过程中消耗掉的资产就无法从实物形式上得到补偿。如果这些资产是企业持续经营所必需的，企业的再生产过程就无法进行更谈不上扩大，只能在缩小规模的基础上进行。而按“后进先出法”计价使得存货得到补偿的价值接近于重新获得它们的价值，从而使资产的实物补偿成为可能，而且“后进”的价格也容易确定。 （三）坏账准备金。 按照权责发生制原则的要求，凡是属于本期的收入，不管款项是否实际收到，均应作为本期实现的销售收入处理。一旦确认为收入，就必然会体现在利润上。若收入大于成本即会使利润增加，企业就要缴纳各项税金，发放股利，增加福利。一旦应收款项回收不回来，这些支出的税金、股利和福利即会对企业的资本造成侵蚀，破坏了资本的稳定性，降低了企业抵抗风险的能力。因此按一定方法计提坏账准备金是必要的，它可以起到资本保持的作用。 （四）加速折旧法。 尽管加速折旧可以从权责发生制和配比上找到理论依据，但在我国，人们通常把它作为体现谨慎性原则的一种表现形式，在技术进步日新月异和市场瞬息万变的现代社会，任何设备都面临着在其“寿终正寝”前被淘汰的危险，为了使现有设备在被淘汰之时，保持或恢复原来的生产能力，就需要在设备的使用前期计提大部分折旧。上世纪初加速折旧法产生以来，许多国家一直允许企业采用此法计提折旧。为了保持或恢复设备原来的生产能力，有些国家甚至还允许计提的折旧额大于资产的原始价值。 三、谨慎性原则在我国现代会计中的具体运用 我国在发布实施《企业会计准则》和《企业财务通则》后，从1998年上半年起，又陆续发布了现金流量表、收入等8个具体会计准则和《股份有限公司会计制度》。谨慎性原则在这些准则和制度中得到了广泛体现。谨慎性原则的内容要求体现于会计核算的全过程。 （一）提取坏帐准备。在商业信用的情况下，企业的产品售后往往不能立即收到现金，而通常采用赊销方法。由于市场的变化，购货方存在着破产倒闭或其他情况，如果一旦发生这些情况，则所欠货款可能无法收回，其直接后果将使企业的经营活动受到影响。为此，我国现代企业会计允许采用按应收帐款余额百分比法提取坏帐准备金，以抵消可能对企业产生的破坏作用。 企业提取坏帐准备是在坏帐损失尚未发生时，就预先提取计入管理费用。亦有人担心这样做是否会人为地增加费用，影响会计核算的真实性。由于各企业的市场竞争地位不同，因而坏帐风险不一，为此，有关制度对提取坏帐准备规定了比较灵活的标准，即给予按应收账款年末余额的3‰-50‰的区间，由企业根据自身的实际情况作出选择。到期末时还要根据实际发生的坏帐的情况对坏帐准备金进行调整，以至不因提取坏帐准备而影响费用的真实性。 （二）低估存货。由于市场价格因素波动的影响，企业以前购进的存货的价值可能低于当前市价，造成企业面临潜在的存货损失。这时，可通过低估存货损失，高计当期产品销售成本，从而减少当期利润的办法来得到补偿。其具体方法有： 1．当企业的产品发生滞销时为了抵偿存货所发发生损失对企业的消极影响，或者防止商品因大批削价而影响经营利润，企业可以提取削价准备。按财务制度规定，提取削价准备的企业，每月应按库存商品期末余额的一定比例计提削价准备，年末再按为销售而储备的库存商品余额的3%-5%进行清算。计提时，作增加商品当期销售成本，企业发生削价损失时，冲减削价准备； 2．在市场物价持续上涨时，允许采用“后进先出法”对发出或领用的存货进行计价，低估存货成本。这样使领用或发出的存货成本最接受当时的市价，不仅可以使存货的价值得到完全的补偿，而且由此计算出来的盈亏最能体现当时的实际水平。 （三）加速折旧。总的来说，我国不少企业的折旧率水平还是比较低的，不能适应企业技术更新，发展生产的内在要求。为此现行新会计制度在强调采用直线法计提固定资产折旧的同时，允许企业采用加速折旧法。其中主要原因是： 1．许多固定资产在使用初期效率高，生产能力大，早期的营业收入大，为做到收入与成本恰当配比，就应让这些资产具有最大经济效用的早期多计提折旧。 2．因技术进步而产生的无形损耗，使得固定资产的大部分价值应在短期限内收回。 3．加速折旧因减轻了前几年的所得税负担，等同是国家为企业提供变相的无息贷款，有利于机器设备的更新改造。 4．由于维修费会随着固定资产使用年数的增加而增加，在加速折旧法下，每年折旧和维修费用的综合要比采用平均年限法平稳。 国家政策允许一些行业，一些企业根据实际情况，可以在双倍余额递减法和年数总和法中选定一种方法计提折旧，既体现了国家的产业政策，又可以促进经济的发展。 四、谨慎性原则被运用与我国的现代会计中的主要体现 （一）谨慎性原则与会计确认 从会计确认来说，要求确认标准建立在稳妥合理的基础上。如收入准则中规定销售商品的收入，应在下列条件均能满足时予以确认。 1．企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。 2．企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制。 3．与交易相关的经济利益能够流入企业。 4．相关的收入和成本能够可靠地计量。 新准则强调商品所有权上的主要风险和报酬的转移，这与以前以发出商品确认销售收入有很大区别，体现了确认收入的谨慎性。 （二）谨慎性原则与会计计量 从会计计量来说，要求会计计量不得高估资产、负债、所有者权益和利润的数额。新制度中关于坏账准备和存货跌价准备的规定，体现了资产计量的谨慎原则。如新制度中规定，境外上市公司、香港上市公司以及在境内发行外资股的公司，坏账准备的提取方法、提取比例等由公司自行确定，提取方法一经确定，不能随意变更。 新制度对上述公司在期末存货计价上采取存货成本与可变现净值孰低法计价，并提取存货跌价准备。具体内容是：上述公司于中期期末或年度终了，应对存货进行全面清查，如由于存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使存货成本不可收回的部分，按照成本与可变现净值两者之中孰低者计价。当期末存货的成本比可变现净值低时，按成本计价；当可变现净值比成本低时，按可变现净值计价，并提取存货跌价准备。采用这种方法的结果是将存货跌价部分直接计入当期利润冲销。 （三）谨慎性原则与会计报告 从会计报告来说，要求会计报告向会计信息的使用者提供尽可能全面的会计信息，特别是应报告有关可能发生的风险和损失。如资产负债表日后事项会计准则规定，资产负债表日后获得新的或进一步的证据，有助于对资产负债表日存在状况的有关金额作出重新估计，应当作为调整事项，据此对资产负债表日所反映的收入、费用、资产、负债以及所有者权益进行调整。 企业之所以乐于接受谨慎性原则，是因为它以保护企业为主旨。谨慎的会计处理可以使企业在市场竞争中避免风险和损失。是从风险上考虑保护企业的，在时间上尽可能快地将资产转化成费用，从收益中获得补偿。 谨慎性会计处理原则并非从性质上否定某些收入和费用的发生和存在，而是通过谨慎的会计处理方法改变这些收入和费用计入各个会计期间的时间金额分布。 谨慎性原则在我国会计实务上加以应用，应该说是对会计一般原则的认识和运用的一个突破，也是我国现代会计与国际会计惯例接轨的重要标志之一。 参考文献： [1] 财政部会计司，《企业会计制度》2001 [2] 张德容，《谨慎原则与其他原则的冲突与对策》，《财会月刊》1999（2） [3] 龚巧云：《谨慎原则在我国的应用》，《财会论坛》2002（8） [4] 陈德萍：《会计谨慎原则运用中的思索》，《工业会计》2002（9） 教师点评： 1．本文引言部分解释了什么是谨慎性原则及谨慎性原则的本质。 2．正文部分共四个问题。 第一个问题，我国的会计结构中包含谨慎性原则的必要性。 首先从三个方面阐述必要性的问题 （1）因为在企业的生产经营活动中存在着大量的不确定因素，会计人员在处理这些经济业务时，根据一定的标准对这些不确定因素进行估计。 （2）因为企业是一个独立的商品生产和经营者，它肩负有以自己的收入补偿自己的耗费并保证企业顺利、稳定发展的责任。 （3）因为企业面临着一个有风险的市场，必须谨慎的处理一切经济业务，以保证企业在市场的动荡中立于不败之地。 然后分别阐述权责发生制、实现原则等所包含谨慎性原则。 （1）权责发生制原则中包含谨慎性原则。 （2）实现原则中包含谨慎性原则。 （3）在会计处理方法的选择上也贯穿着谨慎性原则。 比如加速折旧法代替直线法等。 第二个问题：谨慎性原则的表现形式 主要对谨慎性原则的表现形式从以下四个方面加以阐述。 （1）成本与市价孰低法。 （2）后进先出法。 （3）坏帐准备金。 （4）加速折旧法。 第三个问题：谨慎性原则在我国现代会计中的具体运用。 谨慎性原则体现于会计核算的全过程。对谨慎性原则的具体运用，主要从以下三个方面加以论述： （1）提取坏帐准备。 （2）低估存货。 （3）加速折旧。 第四个问题：谨慎性原则被运用与我国的现代会计中的主要体现 （1）从会计确认来说，要求确认标准建立在稳妥合理的基础上。如销售收入的确认，应满足企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方等； （2）从会计计量来说，要求不得高估资产、负债、所有者权益的数额。如提取存货跌价准备等。 （3）从会计报表来说，要求会计报告向信息使用者提供可能全面的会计信息，特别应报告有可能发生的风险和损失。 3．结尾 企业之所以乐于接受谨慎性原则，是因为它以保护企业为主旨。谨慎性原则在我国会计实务中加以应用，是对会计一般原则的认识和运用的一个突破，也是我国现代会计与国际会计惯例接轨的重要技术之一。 我认为文章主题思想突出、观点正确、说理清楚、层次比较分明、格式规范。不足是还应该指出谨慎性原则作为一种原则性的规定是比较抽象的，并带有一定的模糊性，对这一原则不能曲解和滥用。此外，作者个人的见解发挥也不够。
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试论我国会计行业的发展历程及发展趋势 于师竹 一、我国会计制度改革的历程及其基本评论 改革开放的二十多年,我国经济体制发生了根本性改变,我国会计制度也随之发生了大的变革,对我国改革开放二十多年以来会计改革情况进行研究和探讨,总结经验教训,对于进一步深化我国会计改革,完善与市场经济体制相适应的会计制度体系,有着重要的现实意义& （一） 修订与完善会计制度,建立中国特色的企业会计制度体系 改革初期,我国首先按照计划经济体制的要求,进行了恢复和重建;在重建过程中,对企业会计制度进行了修订与完善,基本建立了与社会主义计划经济体制要求相适应的企业会计制度体系,形成了我国独具特色的计划经济体制下的企业会计制度体系&其具体表现在: 1、适应计划管理的要求对会计工作整顿、恢复和重建企业会计制度1980年财政部对当时的会计规章制度进行了全面修订&首先选择涉及面广、影响大、会计业务相对较为复杂且具有普遍性的《国营工业企业会计制度》对其进行修订&于1981年制定发布了《国营施工企业会计制度》、《建设单位会计制度》&从而满足了企业健全会计核算规章、改善经营管理、提高经济效益的需要& 2、完善会计制度体系,努力开创企业会计制度工作的新局面 1982年到1987年之间,我国先后制定发布了《国营企业固定资产折旧试行条例》&制定发布了《国营企业成本管理条例》,以上会计法规,严格了企业会计核算行为,强化了企业经营管理要求,保证了经济体制改革的顺利进行,开创了新时期我国企业会计制度工作的新局面 3、适应对外开放引进外资的要求,制定实施《外商投资企业会计制度》 1985年3月正式发布了《中外合资经营企业会计制度》,这一会计制度规定了会计核算的一般要求、会计核算原则和会计处理方法、会计科目和会计报表等内容它的制定与实施,开始了我国会计制度与国际会计惯例协调的步伐& （二）制订《企业会计准则》,逐步实现与国际会计惯例的接轨 1、1992年经国务院批准,财政部以财政部长令的形式,发布了《企业会计准则》&制定发布《企业会计准则》,实现我国会计核算模式的转换,对既存的企业会计制度体系进行梳理的基础上,确定按照企业所属的行业设计制定会计制度的原则并根据企业会计准则的要求、结合各行业生产经营活动的不同特点及不同的管理要求,将国民经济各部门划分为若干个行业分别制定了工业企业会计制度、商品流通企业会计制度、农业企业会计制度等13个全国统一的行业会计制度,形成了一个比较完整的企业会计核算制度体系& 2、制定实施股份公司会计制度,促进现代企业制度改革的进行 1992年5月制定发布了《股份制试点企业会计制度》&这一会计制度的发布与实施,是我国企业会计改革的重大事件,对规范股份制试点企业的会计核算发挥了积极的作用& 3、配合市场经济体制的建立与完善,逐步完善企业会计核算办法&1993年12月至1994年5月先后制定发布了新税制的会计核算办法,具体包括《关于增值税会计处理的规定》、《关于消费税会计处理的规定》、《关于营业税会计处理的规定》以及《关于资源税会计处理的规定》等新税制会计核算办法&适应现代企业制度改革的需要,先后制定发布了《合并会计报表暂行规定》、《企业商品期货业务会计处理暂行规定》、《国有企业试行破产有关会计处理问题暂行规定》& 4、配合新修订《会计法》的实施,统一规范企业财务会计报告和会计核算行为&全国人民代表大会常务委员会于1999年审议通过新修订的《会计法》&适应市场经济发展的新形势,规范会计行为,保证会计信息的真实完整,提高经济效益,维护市场经济秩序& 二、会计行业环境的变迁对会计行业的影响 中国会计的环境特征主要在于: (一) 面对转型经济环境下的过渡性环境 目前中国处于经济转型之中&一是经济体制转型,即通常所说的市场化:由计划体制逐步过渡到市场经济体制,意在最终建立完善的以市场机制和价格供求关系来配置经济资源的市场经济体制&二是社会转型,指从传统型社会向现代型社会的过渡,尤其是特指当代中国从传统社会向现代社会、从农业社会向工业社会、从封闭性社会向开放性社会的社会变迁和发展的& (二)面对信息使用者的需求变化环境的影响 目前的经济形态下,会计信息需求的变化体现在信息使用者所需求的信息不仅包括可靠的财务信息,还包括分部信息、金融工具信息、社会责任信息、人力资本信息、前瞻性信息、经营业绩信息和背景信息等和决策相关的信息&这种新要求无论是从质量上还是从数量上都与过去大相径庭,尤其是在时效上要求更为严格&另外目前占企业主导地位的不再是资本的投资者,而是知识的拥有者,它根本上动摇了传统中物质资本的所有者在企业中的统治地位,知识资产作为企业创造财富的主要力量,理应同物质资本具有同等的享有企业盈余的权利&因此,会计工作的目标也必然随着这种所有者地位的变化而变化,由过去向投资者、债权人提供信息为主转向以计量和反映企业主要资源,向一切信息使用者提供相关信息、满足其决需求为 主& (三)面临加入的挑战 1、金融市场&首先,金融市场规模的扩大、资金供给的增加和金融工具的不断创新,为我国企业筹资、投资和规避风险提供了多种可供选择的组合方式&其次拓展了金融服务范围,同时也派生出利率风险、汇率风险等新的风险& 2、经济结构&主表现在:加入后,我国原有一些受保护的部门和资本及技术密集型部门将产生较大的冲击,而一些具有相对优势的劳动密集型产业以及已形成规模经济且技术成熟的部门则将从中受益,这必定会影响到我国企业资金运动的方向及规模,公司内部重构时的资产剥离,公司间并购时的资本运作,企业破产时的重整和清算等等都将成为会计行业的重要课题& 3、法规、财税环境&入世后我国现行法律法规中那些与规则有抵触的条例将逐步被修改&会计行业人员如果不熟悉这种变化后的新的法律法规环境,可能导致财务决策失误,可能招致不必要的处罚或诉讼& 4、人才环境变化的影响&加入WTO后,企业间人力资源的竞争将更加激烈,如何留住优秀的会计行业人才,甚至吸引国外管理人才流入,从而在这场中外人才争夺战中获胜,以及会计人员本身如何提高自身素质将成为我国会计行业和人力资源管理的重要课题& 三、中国会计行业的发展趋势 (一)与国际接轨,完善会计准则 目前我国市场经济体制基本建立和完善,会计环境发生根本性变化,现行会计准则、制度从内容上看已经与国际会计惯例非常接近,但仍然存在一些差异&存在这些差异的主要原因是我国市场环境尚不完善&我国一直执行的会计准则较为抽象,只能侧重于一些基本概念的简要描述,在会计规范和监管工作遇到种种问题,首先需要反思的就是什么是最好的会计准则&基于这样的背景条件,逐步完善现行会计准则,相应地,实实在在地从实质上找出现行国际会计准则及其解释和国际会计准则委员会今后新发布的国际财务报告准则及其解释与我国现行会计规范的差异,给出官方的文本,是增强我国会计规范的可理解性和稳妥加速我国会计国际化进程的可取途径和明智的举措&是适应市场经济发展的需要,不断修改和完善我国现行会计标准实现我国会计标准与国际会计惯例之间的协调& (二)是根据改革开放中出现的新经济业务,及时制定新的会计标准& 我国加入WTO后,许多成熟市场经济环境下的经济业务将在我国涌现,需要制定新的会计标准规范其会计处理&在我国企业参与国际经济大循环之后,企业竞争将更加激烈,有些企业可能将在市场竞争中被淘汰,有些企业为了生存和发展将作大规模的重组和购并,需要制定与企业终止营业、破产清算、企业合并和重组等会计标准来规范有关会计问题;同时,随着我国企业改革的深入、政府职能的转换和社会保障体系的建设,企业为安排职工福利、养老金计划的支出将逐步增加,也需要制定相应的会计标准,规范其会计处理等&国际会计准则理事会和国际上许多国家都制定有衍生金融工具、企业合并、养老金计划等会计准则,我国已经将这些项目纳入到了未来几年的会计标准制定计划& (三)进一步转换政府职能,加强会计监管,满足社会公共需要& 在我国目前会计人员整体业务素质不高,注册会计师行业自律性较差的环境下,加强对企业会计信息质量和注册会计师审计质量的监督检查,治理会计信息失真,整顿会计工作秩序;推进会计师事务所的体制改革和注册会计师行业管理,提高注册会计师审计的整体水平;敦促企业按照现代企业制度的要求,完善公司内部治理结构,建立健全内部控制制度,强化内部 会计监督;完善企业(尤其是上市公司)财务信息披露制度,提高企业经营行为的透明度是会计行业发展的又一趋势& (四)建立独立高效的会计行业组织& 在会计行业组织方面,目前在我国绝大多数企业中,会计行业与会计均是合署办公,实行混岗作业,从而导致两者职责不明确,影响了各自职能的充分发挥&日本学者宫匡章在《会计情报手册》中指出:/财务是以资本为对象的实体活动,会计是以财务活动及其结果为对象的情报处理活动,会计的机能是组织情报,不处理资金筹集、供应与运动,仅在必要时反映其结果&这就是说,财务是进行有关筹资、供应与运用的意向决定,会计是为这种意向决定提供情报&0由此可见,财务与会计的职能是不同的,不可混为一谈&目前由于会计行业的环境和内容变得更加复杂,加上企业实施外部扩张战略促使企业规模进一步扩大,会计要迅速整合财务资源以便对市场做出反应,首要条件就是相关财务信息可以在企业内部直接、及时、准确地进行传递,会计行业在企业管理中的核心地位更为突出,因此在企业内应专门设置 反映灵敏、高效快速的新型会计行业机构,以专司会计行业之职& (五)构建人力资源和物质资源相结合的会计行业机制& 加入WTO预示着中国正迈进知识经济的崭新时代&传统会计行业将财务资源的 范围界定为企业的物质资源(包括资金和物资),而将知识资源游离于财务资源的范畴之外,这种界定在知识经济时代显然已不合时宜,人是知识的载体,对知识的管理归根结底是对人的管理&在知识经济时代,会计行业的重心应从传统的物质资源管理转向人力资源管理,构建人力资源和物质资源相结合的会计行业机制&建立人力资源会计行业机制,关键在于建立良好的人事与财务相结合的制度化管理;企业按自身规模和管理特点划分为若干会计行业层次,赋予各层次管理者对等的财务和人事权责并予以制度化&各级层在保证完成各项财务指标的前提下,有权决定该部门的人员指标和人员素质要求,有权提出人员奖罚建议& (六)培养高素质的会计行业人员& 要全面提升财务人员综合素质,国家和企业应该双管齐下&对于国家而言,一方面应该建立财会人员的后续教育体系,通过有效的教学手段(如集中培训、函授、远程教育等)对财会人员进行适时的知识更新;另一方面,严格执行《会计法》关于财会人员在职培训的规定,强制财会人员接受后续教育&对于企业而言,其途径主要有:第一,经常组织学习和培训,不断提高财务人员专业技能、外语、写作及计算机操作及运用能力,适时进行知识的更新;第二,鼓励财务人员接受函授、远程教育,并为其提供必要的条件;第三,鼓励财务人员思考和创新,为其参与企业的经营管理和决策创造条件;第四,对财务人员进行阶段考核,竞争上岗& (作者单位:中南大学粉末冶金研究院)
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