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经验分享：企业所得税中收入确认的条件与时间
　　在计算应纳税所得额时，除企业所得及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，应遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。
收入确认的条件
企业所得税中收入的确认时间
销售商品收入
①商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；②企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；③收入的金额能够可靠地计量；④已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算
合同约定的收款日期
采取产品分成方式取得收入的
以企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定
托收承付方式
在办妥托收手续时确认收入
预收款方式
在发出商品时确认收入
销售商品需要安装和检验的
在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入
采用支付手续费方式委托代销的
在收到代销清单时确认收入
提供劳务收入
企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入注意：宣传媒介的收费，应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入
股息、红利等权益性收益
除另有规定外，应当以被投资方做出利润分配决策的时间确认收入的实现
股权转让收入
应于转让协议生效且完成股权变更手续时确认收入的实现
利息、租金、特许权使用费收入
按合同约定的应付日期确认收入。在应付当天，无论是否收到，都要确认收入。国税函[2010]79号：如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的 ，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入
接受捐赠收入
按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现
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　　安徽铜陵华诚会计师事务所有限责任公司副总经理，中国注册会计师、注册评估师、注册税务师、高级会计师，上海财大、上海国家会计学院&会计硕士&，中国注册会计师协会、中国注册资产评估师协会&资深会员&，在《中国注册会计师》、《中国资产评估》、《财会学习》、《中国税务》等期刊上发表论文多篇。
　　根据《高新技术企业认定管理工作指引》(以下简称《工作指引》)规定：企业申请高新技术企业认定时应提供经具有资质的中介机构鉴证的企业近三个会计年度研究开发费用(实际年限不足三年的按实际经营年限)、近一个会计年度高新技术产品(服务)收入专项审计报告，以及经具有资质的中介机构鉴证的企业近三个年度的财务报表(含资产负债表、利润及利润分配表、现金流量表，实际年限不足三年的按实际经营年限)。《工作指引》引入中介机构&专项审计&制度，其目的显而易见，中介机构对申报高新技术企业的研发费用、高新技术产品(服务)收入实施专项审计，并出具的《专项审计报告》，审计结果应当成为评判申报企业是否符合高新技术条件的关键性证据。为了指导、规范注册会计师执行高新技术企业认定专项审计业务，确保执业质量，降低执业风险，中国注册会计师协会为此专门制定了《高新技术企业认定专项审计指引》。遗憾的是：从审计署抽查的享受高新技术企业税收优惠的116户企业，竟有85户不符合高新技术企业条件，这些企业享受企业所得税税收优惠36.31亿元。一方面，这些&假&高新技术企业的认定，直接导致国家税收的大量流失，也造成企业之间不公平性竞争;另一方面，高新技术企业认定引入&专项审计&制度出发点是好的，但未能有效地防止虚假的高新技术企业出现，在一定程度上，中介机构难辞其咎，发人深思。
　　一、高新技术企业在认定过程中&专项审计&制度形同虚设
　　企业申报高新技术企业存在着巨大利益冲动，企业一旦通过了高新技术企业认定，可以在三年内享受15%的企业所得税优惠税率，从而获得一笔现实的或潜在的税收收益;另一方面，企业冠以&高新技术&的头衔，也是一种无形资产，它将会给企业带来其他的经济利益，如广告效应、地方政府对高新技术企业资金扶持等。一部分企业在这种多重利益驱动下，将不符合高新技术条件的经过人为包装，让其符合高新技术企业的条件，从而加大了审计的风险。高新技术企业认定过程中&专项审计&业务竞争异常激烈，中介机构为了争取这项业务，一方面不惜牺牲执业质量，低价竞争;另一方面中介机构一味地迎合客户要求，对于不符合高新技术企业在专项审计过程中睁一眼闭一眼，不符合高新技术条件的企业被认定为高新技术企业不足为奇了。此外，一些地方政府的主管部门如：科技部门、财政部门、税务部门等，为了完成当地考核目标任务，以及地区之间相互攀比，这些政府主管部门纵容或默许一些不符合高新技术条件的企业通过人为调整数据，让其达到符合高新技术条件的各项指标。由于上述主观、客观上的原因造成了高新技术企业认定过程中的&专项审计&制度形同虚设，中介机构的专项审计工作只不过是走过场，完成必要的程序，为申报高新技术企业提供一种必备材料。
　　二、中介机构在实施专项审计工作中发现的突出问题
　　(一)新技术产品(服务)收入与非新技术产品(服务)收入划分缺乏标准和必要依据，注册会计师难以准确做出划分
　　目前，国家重点支持的高新技术领域与高新技术产品(服务)没有明确的一一对应产权关系，各地还没有建立一套高新产品(服务)认证管理办法。注册会计师要对企业申报的高新技术以及高新产品(服务)的性能、特征、技术特点、应用的领域等全面了解、掌握，做出专业判断，在某种程度上超出了注册会计师专业胜任能力。如何判断申报企业的产品(服务)能够归属于国家重点支持的高新技术领域对于注册会计师来说也是个难题。注册会计师只能依赖于某些领域的专家，而这些特殊领域的专家往往来自于申报企业。
　　另外，部分申报企业收入核算不够明细，企业未专门设置高新技术产品(服务)收入明细账，一些高新产品技术(服务)收入与非高新产品技术产品(服务)存在相互交叉，如高新技术改造传统产业，生产技术或工艺改变了，产品(服务)没有明显改变，这类产品(服务)收入是否属于高新产品(服务)收入?在专项审计过程中，申报企业将产品(服务)收入分为高新产品(服务)与非高新产品(服务)，人为因素较大。
　　(二)申报高新技术企业&研发费用&归集、分配不规范，人为调节因素过大
　　由于申报高新技术企业大部分执行《企业会计准则》或《企业会计制度》，也有部分企业执行《小企业会计制度》，《企业会计准则》、《企业会计制度》对&研发费用&归集内容、分配方法不尽相同，特别是&研发费用&资本化条件、内容区别相当大;《小企业会计制度》没有相关&研发费用&归集、分配规定，因此，申报高新技术企业采用会计制度不尽相同，从财务核算上讲，&研发费用&归集内容、分配方法无法有统一的标准。
　　《工作指引》要求申报高新技术企业设置&研发费用&辅助账目核算，并提供《企业研究开发费用结构归集明细表》及相关凭证。注册会计师在研发费用专项审计过程中发现：大部分企业财务上通过&研发费用&科目归集的研发费用支出与企业申报的研发费用支出差异很大，且前者远远小于后者。申报企业&研发费用&辅助账目所反映研发费用支出是从&生产成本、制造费用、管理费用&等科目中剥离出来，且将其分摊到每个研发项目上(研发项目少的有6个，多的有13个以上)，申报企业在研发费用剥离、分摊过程中，人为因素难以避免。注册会计师在审核辅助账目核算&研发费用&剥离、分摊时，无法与财务上&研发费用&归集、分配结果相互核对，且很难反证，其归集、分摊缺乏合理性、准确性。
　　申报企业财务上通过&研发费用&科目核算发生额(包括费用化和资本化研发费用)，与&研发费用&辅助账目核算发生额存在重大差异，主要表现以下几方面：
　　1.研发人员工资、薪金在整个研发费用中占有较大比重，且财务上与辅助账上差异较大
　　按《高新技术企业认定管理办法》规定：研发人员需占企业当年职工人数的10%以上。一部分申报企业研发人员人数根本达不到这个标准的，将其他人员混入研发人员队伍;另外，还有一部分企业研发人员与非研发人员之间划分界线不明确，如：许多企业未按部门核算工资，员工聘任合同中也未注明具体岗位。又比如，部分研发人员往往具有&企业日常管理&与&研发&的双重身份，因此，其工资、薪金通过 &管理费用&职工薪酬&科目核算，未计入&研发费用&职工薪酬&。企业在申报高新技术企业时，&研发费用&辅助账目从&生产成本&职工薪酬、制造费用&职工薪酬、管理费用&职工薪酬、&中剥离出来，与&研发费用&职工薪酬&一起构成了研发人员工资、薪金支出。
　　2.企业为实施研究开发项目而购买的原材料等相关支出存在差异
　　研发费用专项审计过程中，我们发现直接投入的材料费差异最大，特别是一些销售收入金额较大的申报企业，流行一名话，&研发费用不够数，材料费用来凑数&。研发费用中直接投入的材料是指企业为实施研究开发项目而购买的原材料等相关支出，它与企业为生产新产品或提供劳务领用原材料、辅助材料是完全不同的概念，企业为了达到研发费用占销售收入的一定比例，不得不将生产新产品领用的原材料、辅助材料改由研发部门领用，从而计入研发费用(更改&领料单&)。企业在申报高新技术企业时，&研发费用&辅助账目从&生产成本&材料费&中剥离出来，与&研发费用&材料费&一起构成了研发材料费支出。
　　3.研发费用中折旧费用存在差异
　　研发费用中折旧费用是指为执行研究开发活动而购置的仪器和设备以及研究开发项目在用建筑物的折旧费用，也包括研发设施改建、改装、装修和修理过程中发生的长期待摊费用。&研发费用&折旧费用&专门用于研发开发活动而购置的仪器和设备以及研究开发项目的折旧费用，企业正常生产新产品和提供劳务，使用机器设备、房屋、建筑物计提的折旧应计入新产品的成本中，不应计入研发费用，而企业通常以难以区别是研发新产品还是生产新产品使用的固定资产，因此将生产新产品的固定资产折旧计入研发费用。
　　4.研发费用中其他费用存在差异
　　为研究开发活动所发生的其他费用，如办公费、通讯费、专利申请维护费、高新科技研发保险费等一般不得超过研究开发总费用的10%。有不少企业没有专门的研发机构，研发活动与日常生产经营混在一起，导致研究开发活动所发生的其他费用与其他生产经营支出难以区分。即使设有专门研发机构的企业，其研发费用也往往不单独核算、列示。企业在申报高新技术企业时，研发费用中其他费用一般都是从&管理费用&中人为地剥离出来，总量不超过总费用的10%。
　　三、几点对策
　　针对高新技术企业认定专项审计过程中发现的问题，笔者提出以下建议：
　　(1)为了便于高新技术产品(服务)收入的审计确认，建议有关主管部门应尽快出台高新技术产品(服务)目录以及认定办法，对申报企业属于高新技术产品(服务)进行认定，中介机构可以据此来确定高新技术产品(服务)收入，与此同时，申报企业进一步规范和完善高新技术产品(服务)收入核算，高新技术产品(服务)收入单独建立明细账目核算。
　　(2)应尽快结束&研发费用&两套账的现象，且按研发项目进行明细核算。财务上设置&研发费用&科目来核算企业发生研发费用，《工作指引》要求申报企业按&研发费用&辅助账发生额作为申报数，两者所包括研发费用的项目、内容、标准不同，导致&研发费用&两套账的现象，若不结束这种状况，&研发费用&专项审计无法实现其目标。笔者认为：高新技术企业认定、企业所得税前加计扣除所涉及到的&研发费用&，其包括项目、内容、标准应保持一致，且以财务上核算&研发费用&发生额为基准，对于不符合&研发费用&的项目、内容、标准，注册会计师专项审计时应予以扣除。对于申报高新技术企业&研发费用&应按项目进行核算，研发过程中发生公共费用分摊应选择合理标准。对于研发项目过多的企业，可建立辅助账进行明细核算，但辅助账发生额必须与&研发费用&总账余额保持一致。
　　(3)中介机构也应增强风险意识，在专项审计过程中，应严格遵循《审计准则》、《工作指引》、《审计指引》等相关规定和要求，充分贯彻风险导向审计理念，严把质量控制和风险管理关。中介机关不能一味赢得客户需求，放弃审计原则，或低价竞争，不顾执业质量。行业主管部门、行业协会应建立高新技术企业专项审计准入制度和淘汰机制，加大对中介机构的处罚力度。
　　(4)高新技术认定的主管部门发现企业提供虚假资料，骗取高新技术企业资质，应及时撤销高新技术企业认定，对于已享受的税收优惠政策应予以收回并补缴税款，加收滞纳金，并在三到五年内禁止申报高新技术企业。高新技术企业认定必须消除地方、部门的&政绩观&，防止地方政府、企业、中介机构之间达成默契，从中不当得利。
　　作者单位：铜陵华诚会计师事务所
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学习各个时间节点：哪个节点确认收入呢
①定金缴纳时
②合同签订时
③余款支付或银行按揭办完手续时
④房产竣工验收完成时
⑤交业主钥匙完成时
⑥业主房产证办理完毕时
关于房地产企业收入确认标准现状的探讨
&&&&&&对于大多数行业来说，收入的确认并不是一个十分复杂的问题，但对于房地产行业来说，问题却要复杂得多。现实的情况是，不同的房地产企业采用了不同的收入确认标准，这影响了会计信息的一致性和可比性，给报表使用者造成了各种各样的障碍。
&&&&&&一、房地产企业收入确认标准各行其是，影响会计信息的真实性
&&&&&&以目前在国内A股上市的100多家主要从事房地产开发业务的上市公司为例，通过对它们在2008年度报告中所披露的收入确认会计政策进行分析后可以发现，收入确认的时点存在很大的差异，有在商品房竣工验收即确认收入的，也有在交付时确认的，甚至也有尚未验收便确认收入的。现在一个房地产开发项目销售收入少则上亿，多则数十亿，由于收入确认标准的不统一，其对会计结果造成的影响是十分巨大的。一个年度利润表显示有上亿利润的企业，换一个标准也许就是亏损的，反之亦然，因此我们非常有必要认真分析一下其中的原因。
&&&&&&二、造成收入确认标准不统一的原因是房地产企业的收入在税收法规和会计准则上存在不同的概念
&&&&&&1.税法意义上的收入确认是以税收法规为依据
&&&&&&根据日发布的国税发[2009]31号文《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第六条的规定：“企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现……”，也就是说税收意义上的计税收入的确认，最重要的标准是合同是否已经签订。
&&&&&&2.会计意义上的收入确认是以《企业会计准则》为依据
&&&&&&根据《企业会计准则第14号-收入》第四条规定：销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
&&&&&&（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
&&&&&&（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对售出的商品实施控制；
&&&&&&（3）收入的金额能够可靠的计量；
&&&&&&（4）相关的经济利益能够流入企业；
&&&&&&（5）相关已发生或将发生的成本能够可靠计量。
&&&&&&《企业会计准则第14号—收入》应用指南进一步指出，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要风险和报酬的同时转移。与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等产生的经济利益。判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关注交易的实质，并结合所有权凭证的转移进行判断。
&&&&&&三、由于对收入确认标准不同的理解，产生种种不同的结果
&&&&&&对于上市公司来说，从日起都必须执行《企业会计准则》，理论上大家的标准是统一的，其具体会计政策也应当是一致的。但实际上情况并非如此，由于各公司对会计准则规定的具体收入确认标准的理解和解释的不同，而采用不同的收入确认时点。具体来说有以下几种情况：
&&&&&&1.在商品房完工并验收合格时确认收入
&&&&&&这一标准着重强调的是商品房已经完工作为收入确认的时点。&在会计政策上表述为：商品房已经完工并验收合格、商品房已经竣工并已经具备交房条件等等。在房地产上市公司，如万科、金地集团、北辰实业、栖霞建设等均采用此标准，在A股100多家上市公司中，采用该标准的约占40%左右。
万科收入确认&&
收入是在经济利益能够流入本集团，以及相关的收入和成本能够可靠地计量时，根据下列方法确认：&销售商品在将商品所有权上的重要风险和报酬转移给买方，不再对该等商品实施继续管理权和实际控制权，与交易相关的经济利益能够流入企业，相关的收入和成本能可靠地计量时，确认营业收入的实现。房地产销售在房产完工并验收合格，签定了销售合同，取得了买方按销售合同约定交付房产的付款证明时(通常收到销售合同金额
20%或以上之定金或/及已确认余下房款的付款安排)确认销售收入的实现。
&2.在商品房实际交付时确认收入
&&&&&&这一标准强调商品房的交付。即当房地产企业将已具备交付条件的商品房或房地产交付给购房者时确认收入的实现，如果有购房者在接到书面交房通知后，无正当理由拒绝接收，则于书面交房通知确定的交付使用期限结束后就确认收入的实现。在房地产上市公司中，保利地产、招商地产、金融街、华发股份等采用的是该标准，在
100多家A股房地产上市公司中，采用该标准的约占20%左右。
保利地产收入确认
（1）房地产销售收入：在房产完工并验收合格，签订了销售合同，取得了买方付款证明并交付使用时确认销售收入的实现。买方接到书面交房通知，无正当理由拒绝接收的，于书面交房通知确定的交付使用时限结束后即确认收入的实现。对于受托开发的项目，并符合《企业会计准则—建造合同》条件的开发项目，按完工百分比法确认相应的销售收入。完工百分比按照已完工程工作量的比例予以确定。
（2）物业出租收入：按与承租方签定的合同或协议规定的承租方付租日期和金额，确认房屋出租收入的实现。
（3）物业管理收入：在物业管理服务已经提供，与物业管理服务相关的经济利益能够流入企业，与物业管理服务相关的成本能够可靠计量时，确认物业管理收入的实现。
（4）其他收入：
A．销售商品，在同时满足已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量条件时，确认收入的实现。
B．提供劳务，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，采用完工百分比法确认收入。
C．让渡资产使用权，在同时满足相关的经济利益很可能流入企业，收入的金额能够可靠地计量时确认收入。
&&&&&&3.没有明确具体的收入确认时间点
&&&&&&在100
多家A股房地产上市公司中，还有约40%左右的公司在公开披露的信息中，对收入确认会计政策的表述基本照搬了《会计准则》规定的一般性原则，没有披露具体的确认标准，因此无法确定他们具体的收入确认标准。如：首开股份、深深房A、名流置业、中关村等等。但根据通常的理解，他们实际的确认标准应该也不会超出前两类标准的范围。
&&&&&&4.在产权过户时确认收入
&&&&&&因目前在上市公司中已经很少有公司采用此标准，因此作为个别特例不具有普遍性。
&&&&&&出现这样的情况，难道是会计准则规定的具体确认标准真的很难理解吗？笔者并不这么认为。问题的主因并不在标准本身，而在公司对标准主观理解的随意性和选择性。一部分的原因也许是不同公司财务人员的职业判断不同所造成的，一部分原因则完全是一些公司为了达到某种目标利用规则调节利润，有意为之。
&&&&&&对于了解房地产开发模式的人来说不难发现，税收意义上的收入确认时点和会计准则规定的收入确认时点存在很大差异，两者的差异甚至可能跨越一个以上的会计年度。目前《企业会计准则》还主要在上市公司及国有大中型企业实施，大量非上市企业并没有真正实施《企业会计准则》，同时由于历史原因，企业在实务中以税收为导向的会计核算方式并没有完全改变，因此造成了不同企业采用不同的收入确认标准的状况。
&&&&&&三、收入确认标准不同会导致上市公司会计信息的误解，冲击社会主义市场经济秩序
&&&&&&笔者在做上市公司收入确认标准统计过程中发现一个很有深意的现象：大部分规模较小，开发项目较少的区域型房地产企业都选择上述第三类标准，即不具体说明收入确认的时间点，为实际操作过程中收入确认的时点留下调节的余地。这些企业往往相对规模小，项目开发在各年度无法达到均衡，通过有选择性地灵活使用不同的确认时点可以达到利润在不同会计期间调节的目的。而大部分全国性开发的大型房地产企业更多选择的是第一类标准，即在竣工验收时就确认收入，对于这些企业来说尽早确认收入有助于企业尽快体现项目利润，给市场传递企业资产周转率高，利润增长快的信息，从而为其在资本市场不断融资提供帮助。
&&&&&&四、从《企业会计准则》规定的五条标准正确认识收入确认的时间节点
&&&&&&会计准则规定的五条收入确认标准是非常清晰和明确的，虽然现行房地产行业普遍采用预售制度，存在一定的特殊性，但绝大部分的销售依然可以利用这些标准找到一个准确的并且唯一的收入确认时点。下面就会计准则规定的五条标准结合房地产项目的实际开发过程来进行分析：
&&&&&&房地产项目开发销售过程一般有预售、竣工验收、交付、产权过户这几个时间节点。在预售节点，虽然商品房销售（预售）合同已经签订，收入金额已经能够可靠计量，经济利益已经能够流入企业，但房屋仍处于建设过程中，物理状态尚未完成，成本还不能进行可靠计量，不具备收入确认条件；在竣工验收阶段，虽然房子已经完工并通过验收，但该房屋实质上仍处于房地产企业的控制之下，虽然商品所有权上的报酬已经转移给购货方，但商品房尚未交付，房子发生损毁的风险并没有转移给购房者，同时购房者还保留着因房屋质量或与合同不符等愿因退房的权利，因此不能认定主要风险已经转移给购房人，还是不能确认收入；在交付时点，商品房已经被购房者认可并接收，合同已经基本履行完毕，此时才真正满足全部条件，可以确认收入。在产权过户时点，通过办理权证，所有权真正发生转移，但收入确认并不需要与所有权的完全转移相一致，只要与商品房所有权相关的主要风险与报酬均已转移就可以确认收入，因此没有必要以过户登记时点作为收入确认的时点标准。通过上面的分析，根据谨慎性原则，笔者认为只有在商品房交付时确认收入才是最准确和合理的收入确认时点。
&&&&&&五、规范上市公司的会计行为，维护市场经济秩序，保护投资者的合法权益
&&&&&&由于历史和体制的原因，税收规定和会计准则之间对具体经济业务采用不同的概念和认定标准将是长期存在的。在《企业会计准则》颁布之后，所有企业应该逐步按照准则的规定来制定自己的会计政策，摒弃在实务中以税收为导向的会计核算方式。
A股1000多家上市公司中，房地产企业就占了10%左右，是目前资本市场中权重很大的一个板块。房地产上市公司目前存在的上述问题，有关管理部门应当引起高度重视。会计政策的随意性和人为选择性将随着房地产行业的调整给资本市场造成巨大的隐患。有关部门应该从保护投资者利益的角度出发，规范上市公司的会计行为，杜绝人为调节利润，尽快通过窗口指导等方式统一房地产企业收入确认的会计政策，以提高企业的会计信息质量。
　& 问：房地产企业确认销售收入的条件有哪些？
　　答：《企业会计准则第14号——收入》规定，销售商品的收入只有在符合以下全部条件的情况下才能予以确认：
　　（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
　　（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出商品实施控制；
　　（3）与交易相关的经济利益能够流入企业；
　　（4）相关的收入和成本能够可靠地计量。
　　在实务工作中，有的认为，在收到预售房款或签字正式销售合同后便可确认收入实现。
　　我们认为，这种情况不符合上述标准第一条的规定，不应确认。否则有提前确认收入之嫌。
　　也有的认为，只有产权过户方能确认收入实现。我们认为，产权过户涉及多个政府部门，是仅具法律形式意义的收入实现，与真实情况也有出入，有推迟确认收入之嫌，不符合实质重于形式原则。正确、真实确认房地产企业的收入实现，应具备以下四项具体条件：
　　（1）工程已经竣工并验收合格；
　　（2）具有经购买方认可的结算通知书；
　　（3）履行了销售合同规定的义务，且价款已经取得或确信可以取得；
　　（4）成本能够可靠地计量。
　　房地产企业（建造承包商）在什么情况下可采用完工百分比法确定收入实现？《企业会计制度》第95条规定，固定造价合同符合下列四个条件可采用完工百分比法确认收入：
　　（1）合同总收入能够可靠地计量；
　　（2）与合同相关的经济利益能够流入企业；
　　（3）在资产负债表日后合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定；
　　（4）为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量，以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较。
　　中国证监会发行部也曾明确，除代建房产可使用完工百分比法确认销售收入实现外，房地产企业收入不能根据完工百分比法来确认。代建房产实际上要求有建造合同。归纳起来，其条件有：
　　（1）有建造合同，并且合同不可撤销的；
　　（2）买方累计付款超过销售价格的一定比例（一般为50%）；
　　（3）其余应收款能够收回；
　　（4）开发项目的完成程度能够可靠地确定。
在中，我们查阅房地产开发企业的财务报告时，经常会发现不同的公司对“收入实现的确认原则”有不同的表述，并且对收入确认的处理依据也各持己见。譬如有公司认为，在预售商品房业务中，与客户签订了《商品房买卖合同》，并且收取了全额价款，房屋已经属于客户所有，而公司的报酬已经实现，应该予以确认收入实现。也有公司认为，产权过户是房屋所有权交付的标志，因此应该在产权过户后确认收入实现。那么，以上观点正确吗？
　　《企业会计制度》对于收入的确认原则，作了如下规定：“销售商品的收入，应当在下列条件均能满足时予以确认：
　　（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
　　（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；
　　（三）与交易相关的经济利益能够流入企业；
　　（四）相关的收入和成本能够可靠地计量。房地产开发企业自行开发商品房对外销售收入的确定，按照销售商品收入的确认原则执行。“
　　由此可以看出，房地产开发企业收入确认原则与其他企业并无差别。但结合房地产开发企业的经营特点，我们不难发现不同观点的端倪。
　　与一般工商企业相比较，房地产开发企业的生产经营具有以下显著特征：
　　1、项目开发建设周期较长，一般会跨越多个会计年度。这是由房地产开发的性质决定的，一个项目从立项审批、取得土地使用权到开工建设乃至项目建成，少则需要一两年，多则三四年甚至更长时间。
　　2、房地产属资金密集型行业，大。为了筹集资金，房产销售往往采取预售方式，即在商品尚未建造完成时向客户收取价款。由此形成商品交付与收款存在较大时间差异。
　　3、产品成本计量相对滞后。一方面由于项目施工与其成本决算往往存在时间差，导致成本计量落后于形象进度；另一方面，基础设施及公共配套设施的建设往往落后于商品房的建设。特别是“大盘”项目在实行统一规划、滚动开发的情形下，往往存在一期商品房已经交付入住，而花园、会所等公共配套设施可能尚未完成甚至尚未开工的情形，导致项目成本无法得到准确的计量。
　　鉴于上述经营性质的特殊性，房地产开发企业滥用会计政策，操纵经营业绩显得更加容易。为了不同的目的，往往各取所需的选择有利于自己的收入确认原则，如有利于提前确认利润以粉饰会计报表的“签约收款原则”；有利于以及盈余管理的“产权过户原则”。那么，应该如何公允、合理的确认房地产销售收入呢？
　　笔者认为，首先要正确理解“商品的风险和报酬的转移”。商品房风险和报酬的转移，其核心是商品的交付，即将合乎客户购买标准的房屋交付客户。这里的标准包括法律规定的关于质量的强制标准和客户在合同约定的个性化标准。房屋是一件特殊商品，其销售条件受到相关法律法规和销售合同的严格约束，并且客户在接收商品时在特定条件下享有退货选择权。如建设部颁布的《商品房销售管理办法》规定，“商品房现售，应当符合以下条件：已通过竣工验收；供水供电供热通讯燃气等配套基础设施具备交付使用条件，其他配套基础设施和公共设施具备交付使用条件或者已确定施工进度和交付日期；物业管理方案已经落实。”“商品房销售时，房地产开发企业和买售人应当订立书面商品房买卖合同。按套（单元）计价的现售房屋套型与设计图纸不一致或者相关尺寸超出约定的误差范围或者面积误差比绝对值超出3%时，买受人可以要求退房，由房地产开发企业承担违约责任。”
　　只有符合以上标准，商品房才能被客户接受。在此情况下，未办理产权过户不能构成退房的依据。从而真正实现“商品的风险和报酬的转移”。
　　其次是要合理理解成本能够可靠计量。前述房屋开发的成本滞后特征，决定了“房屋成本能够可靠计量”，在实务中并不容易作到。因此，成本计量除了使用实际发生的费用支出外，还会大量使用估计数据。已经竣工验收的房屋成本，可以从公司会计记录中取得。而未完工的公共配套设施成本支出，则需要预估。这些估计数据来源包括项目策划书、项目预算等。在合理预估公共配套设施成本支出的情形下，可以视为“成本能够可靠计量”。
　　综上所述，笔者认为房地产企业收入确认的具体条件应该包括以下四个方面：
　　1、工程已经竣工，并且验收合格，符合销售合同约定的交付条件；
　　2、已通知买方接收房屋，并且将结算账单提交买方取得买方认可；
　　3、与实测面积相对应的房款已经确定，发票开出，收到价款或者取得支付款的承诺函；
　　4、商品房屋的成本已经实际发生，并且可以可靠计量，公共配套设施成本支出可以合理预估。
浅谈房地产企业的收入确认
收入的确认对一般的企业来说，不算什么难事，但是对于一些行业来说，通过收入的确认来进行盈余管理，是很常见的事。
一个公司可以向客户提供一项产品或服务时记录和确认销售收入，这是简单的原则。但何时记录销售收入是利润表艺术层面的一种体现。它是会计人员可以进行自行判断的重要方面，因此也是管理者必须深入理解的问题。收入确认是经常发生财务欺诈的一个舞台。
公司由于项目周期较长，因此可能出现客户的款项已经全部收到，而仍未确认收入的情况，这在房地产行业是普遍存在的情况，让我们看下新会计准则对收入是如何规定的吧。
一、模糊的指导准则
（一）新会计准则对收入的确认标准解析
& 收入的确认标准是在经济利益很可能流入从而导致企业资产增加或者负债减少、而经济利益的流入能够可靠计量时才能予以确认。其中商品销售收入同时满足下列条件，
才能予以确认：
企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 ；
企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；
收入的金额能够可靠地计量 ；
相关的经济利益很可能流入企业；
相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
（二）上市公司房地产收入确认标准
保利地产房地产收入确认方法：
房地产销售收入：
微软雅黑,sans-serif"&在房产完工并验收合格，签订了销售合同，取得了买方付款证明并交付使用时确认销售收入的实现。
买方接到书面交房通知，无正当理由拒绝接收的，于书面交房通知确定的交付使用时限结束后即确认收入的实现。
对于受托开发的项目，并符合《企业会计准则—建造合同》条件的开发项目，按完工百分比法确认相应的销售收入。完工百分比按照已完工程工作量的比例予以确定。
【参考资料】《保利地产09年度年报》-审计报告P27
2、万通地产收入确认方法：
本公司在同时满足下列条件时，确认商品销售收入：
（1）公司已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购买方；
（2）不再保留通常与商品所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；
（3）收入的金额能够可靠地计量；
（4）相关的经济利益很可能流入本公司；
（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
本公司的主营业务为开发、销售房地产，在工程已经竣工且经有关部门验收合格，履行了销售合同规定的主要义务，将开发产品所有权上的主要风险和报酬转移给购买方，价款已全部取得或虽部分取得，但其余应收款项确信能够收回，与销售房地产相关的成本能够可靠计量时确认销售房地产收入的实现。
【参考资料】《万通地产09年度年报》P53
3、万科地产收入确认方法：销售商品收入
当同时满足上述收入的一般确认条件以及下述条件时，本集团确认销售商品收入:
本集团将商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购货方；
本集团既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商
品实施有效控制。
房地产销售在房产完工并验收合格，达到了销售合同约定的交付条件，取得了买
方按销售合同约定交付房产的付款证明时&
(通常收到销售合同首期款及已确认余
下房款的付款安排) 确认销售收入的实现。
本集团按已收或应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
【参考资料】《万科地产09年度报告》P30
（三）小结
新会计准则以风险和报酬的转移为判断标准，此收入确认标准适用于所有行业，并没有细分房地产业、、商贸业等，因此在实际操作中，根据具体的情况进行判断。
正因为有了以上的标准，所以我们可以看到，同样是房地产上市公司的万科、保利、万通，对收入的确认方法也不尽相同，不同的确认方法反映了一个公司对风险和报酬转移的认定标准是不同的。在实务操作中，上市公司的会计政策一旦确定后，不得随意变更，对上市公司进行审计的事务所，通常会结合上市公司的会计政策，结合自己的职业判断，对此进行复核确认。
二、税法对收入的确认原则
税法从国家税收角度考虑，对收入的确认标准自然不同，我们来看国家总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知中的规定（即国税发[2009]31号）
第六条 企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：
（一）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。
（三）采取按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
& 从以上可以看到，税法从国家税款尽快入库的角度考虑，对收入的确认的标准自然也就不同。
三、对工作的启示
对一般的非上市地产企业来说，在遵守会计准则的前提下，还要很好的解决内部激励的问题，如果严格按照新会计准则，则一个项目期，可能前2年都没有利润，对员工来说没有任何奖励，不利于发挥员工的积极性，如果不考虑风险，完全按照税法的确认标准，则风险敞口过大，不利于有效的控制风险。那么，仅从内部管理或考核的角度考虑，有没有一种较为折中的方法，在一定程度上即考虑了风险，又很好的解决了内部激励的问题，如下是一个房地产公司对收入的确认标准。
全款销售时，签订房屋销售合同、收讫房款、开具发票即可确认收入；
按揭销售时，签订房屋销售合同、收讫首付款且银行按揭贷款到账之日确认收入。
& 这个标准如果仅从内部考虑，从某种程度上是可以的。标准一旦确定，是不得随意变更。
实际上，很多公司都会利用会计收入确认的模糊性，来进行不同程度的调节，甚至一些公司会利用不恰当的方法在收入确认上进行调整，如何准确的理解收入确认的原则，考验的是你的财务智慧。
下次你在报纸上看到上市公司的财务丑闻时，首先看看收入的确认是否有问题，这是众多关键问题之一。
夏草：*ST中辽涉嫌操纵收入确认
日 13:35 来源： 金融界网站
　被称为A股停牌时间最长的*ST中辽(000638)终于结束了长达五年的蛰伏期，将于本周五复牌。该公司26日收到深交所通知，公司将自6月5日起恢复上市，证券简称将变更为“万方地产”
　　去年10月，*ST中辽实施股改，万方源及其控股股东万方投资控股集团，将所持北京华松房地产开发公司70％股权，万方源将所持北京天源房地产开发公司91.43％股权赠送给上市公司。由此，*ST中辽完成了主营业务的改头换面，由原来的国际工程承包、对外贸易等变更为房地产开发和销售，而后者迅速使*ST中辽扭亏为盈，成功恢复上市。
　　据去年3月28日披露的股改说明书介绍：
　　2008年*ST中辽实现归属于母公司股东净利润0.72亿元，扣除非常性损益归属于母公司股东净利润0.45亿元，稀释每股收益0.47亿元。这是一份不错的业绩，尤其是2009年中期业绩预增近400倍，成为预增幅度最大的st类公司。但笔者分析了该公司2008年报之后，怀疑该公司有操纵收入确认之嫌。
　　2008年该公司非经常性净损益0.27亿元，其中最大两笔是捐赠收入0.57亿元及同一控制下的企业合并亏损0.37亿元。亦即月北京华松及北京天源两家房地产公司亏损0.37亿元(其中北京华松亏损0.22亿元，北京天源亏损0.15亿元)，而注入之后,北京华松迅速扭亏为盈，并为*ST中辽带来0.2亿元净利润,根据年报,2008年最后两个月，北京华松确认了1.6亿元房地产销售收入，产生0.42亿元的净利润。笔者怀疑ST中辽有意操纵该1.6亿元收入确认时间，因为在10月31日之前确认收益是非经常性收益，而在此之后是经常性收益。亦即北京华松2008年度有推迟确认收入之嫌，这是权益联营法最常见的会计陷阱。
　　但这不是该公司收入确认的主要问题，2008年报显示该公司预收账款有3.12亿元，主要是北京华松预售房地产款。北京华松开发的“裕景华庭”是单幢公寓，一旦符合收入确认条件，则整幢房子都可以办理交房手续，为什么只有部分业主办理了交房手续？该公司披露的房地产收入确认条件是：
　　笔者怀疑是3.12亿元的房地产售房款有推迟确认之嫌，或者涉嫌人为推迟办理交房手续以推迟收入确认，该行为导致*ST中辽2008年少确认巨额的收入，而2009年相应多确认巨额的收入，从而引发2009年中期业绩暴增400倍的假象，而2008年有化非经常性损益为经常性损益之嫌。按股改承诺，若*ST中辽年，每年经所审计的标准无保留意见审计报告显示的全面摊薄后每股收益均低于0.20元，万方源将向流通股股东每10股追加0.75股对价。
　　*ST中辽除了房地产收入涉嫌操纵之外，其企业合并会计也存在问题。*ST中辽目前已改名为万方地产，这也是一起典型的借壳上市行为，*ST中辽接受两家房地产公司股权捐赠实质构成反向合并，又因为*ST中辽大部分资产、负债都予以保留，故此借壳上市行为构成反向购买的非同一控制下的合并，需以57％*ST中辽股权市值确认反向购买的合并成本，并在账面上确认巨额商誉。当然，目前国内实务一般对此会计处理理解为反向购买的权益法，不确认商雀。但该公司却将此借壳上市行为理解为正向购买的同一控制下的合并：
　　笔者认为这个理解是错误的，不符合财会便(2009)17号文精神，这是典型的反向购买；退一步说即使是正向购买，同一控制下的合并要求合并方与被合并在购买日的一年前就受同一控制人所控制，则该合并实际也是非同一控制下的合并（参照（,）借壳光电股份案例）如果笔者理解是对的，则*ST中辽2008年报也要推倒重来。
万科的收入确认之争引发的会计职业判断思考
16:23　王晓敏　【大 中
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　　房地产开发企业销售房屋的收入确认问题一直存在争议。前些天，中国会计视野社区的一篇对万科的收入确认质疑的帖子引起众多网友的关注。万科收入确认原则为：房地产销售在房产完工并验收合格，签订了销售合同，取得了买方按销售合同约定交付房产的付款证明时（通常收到销售合同金额20%或以上之定金或/及已确认余下房款的付款安排）确认销售收入的实现。
　　一、万科的收入确认之争
　　对万科的收入确认是否符合企业会计准则展开了激烈的争论，争论各方意见不一。有人认为万科的收入确认符合企业会计准则，有人则认为万科的收入确认不符合企业会计准则。
　　（一）万科的收入确认符合会计准则的观点
　　持此观点者认为，万科的收入确认标准符合《企业会计准则》，而且还是比较谨慎的。因为：第一，“房产完工并验收合格”就已经具备了交付条件，开发商完成了实质上所需的义务，不存在因为房屋的原因而不能交付的情况，根据管理层的，购房者拒收的可能性很小，成本亦已基本可以可靠计量；第二，“签订了销售合同”就说明交易已经发生；第三，“取得了买方按销售合同约定交付房产的付款证明”满足了相关的经济利益很可能流入企业这一收入确认条件。
　　（二）万科的收入确认不符合会计准则的观点
　　持此观点者认为，第一，房屋竣工并验收合格，仅说明商品是合格的，并不能说明与房屋所有权相联系的风险和报酬转移，也不能说明“企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制”，只有房屋办理了移交手续交付业主使用，才说明与房屋所有权相联系的风险和报酬转移，以及房屋的管理权和控制权的全部转移。在商品房交付前与商品房所有权上的主要风险尚未转移，还举例说明如果在交房前发生地震，则房屋损毁的损失应由房地产开发公司来承担，所以风险报酬并未转移。第二，完成竣工结算，才能说明成本能够可靠地计量。第三，签订售房合同及收取房款，说明房款收入已能可靠计量且已经或能够流入企业。
　　通过分析可以看出，双方争论的焦点是对“企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转给购货方”理解判断上，是以“房产完工并验收合格”还是以“商品房办理了交付手续”作为收入确认的时点。
　　二、引发的会计职业判断思考
　　究竟双方谁是谁非，我们暂不评说，对万科的收入确认问题的争论的不同观点引起了笔者的深入思考。
　　（一）对于同一会计事项，同为会计专业人员，依据同一会计准则，为什么会有人认为万科收入确认符合会计准则，而有人则认为不符合会计准则呢？
　　正如争论中有人提出的那样，对同一收入确认事项的不同观点源自于会计职业判断。2006年我国发布的《企业会计准则》是以原则导向为主的会计准则，原则导向为主的会计准则赋予了会计人员更大的职业判断空间，会计业务的具体处理在很大程度上依赖于职业判断，使得会计处理的弹性空间加大。经济业务或会计事项发生后，能否确认为收入、什么时间确认收入、确认多少金额的收入等，都需要会计人员的职业判断，万科的收入确认争论的焦点是收入确认时点问题，如何把握和运用收入确认时点，与会计职业判断息息相关。
　　（二）会计准则与会计职业判断之间有什么关系？
　　会计准则和会计职业判断之间的关系不但对报表编制者和很重要，而且对信息使用者也很重要，弄清二者之间的关系对于理解会计职业判断的价值和质量是至关重要的。
　　1.会计准则是为了减少职业判断风险而制定，是会计专业人员进行共同职业判断的结果。从本质上看，判断意味着风险。一个会计人员在进行会计判断时，面临从备选方案结果的不确定到可以用于决策信息的模糊或缺乏等不同风险，执业人士个人面临的风险同时也是职业界和会计信息使用者面临的风险，所有这些风险要业界制定会计准则。为了减少个人判断风险，会计职业界组织有经验和学识的人员制定会计准则，准则制定者通过分析并向他人等严格程序，在共同判断问题的基础上，以准则的方式体现了会计职业界的智慧，用以应付不断变化的环境。
　　2.会计准则是会计职业判断的依据。会计准则为会计职业判断提供了一个框架，会计职业判断必须是在法律、会计准则和职业道德所组成的庞大框架内进行。如果会计职业判断离开了会计准则提供的原则，会计职业判断将成为无本之木，将是不一贯的，没有指导的，甚至是理由不充分的。
　　3.会计职业判断是会计准则有效执行的保证，离开会计职业判断的会计准则也是行不通的，会计准则依赖于会计职业判断。任何准则都不可能涵盖所有可能的情况和所有的企业活动，会计准则的不完备是产生会计职业判断的必然。会计及其所处的环境在不断变化，经济环境的不确定性是产生职业判断的根本原因，即使在某个时点发挥很好的作用的准则也可能因经济环境的变化而不再有效，或出现空白，没有任何通用的准则可以适用于所有的情况，进行职业判断无可替代。另外，为了传达准则制定者自身对情形的判断和运用方法，不可避免地要用到含有判断意味的词语。通过限制选择、澄清判断标准，连同其本身偶尔存在的不清晰或其他的不完善，准则可影响职业判断的本质和对职业判断的要求。
　　（三）什么是原则导向的会计准则？什么是规则导向的会计准则？
　　原则导向的会计准则是指针对某一交易或事项的会计处理、财务报告提出应遵循的原则，可能包括以原则为基础的一些规则，但并不力图回答所有问题或对每种可能情况均提供详细规则。原则导向会计准则通常只规定某一方面的抽象原则，特定行业、具体情况则全凭会计职业人员的职业判断。原则导向的会计准则并不排除对解释和应用指南的需要，如我国企业会计准则发布后又发布了企业会计准则应用指南和解释，但解释和指南仅关注准则提及的重大问题，对准则中没有提及的企业、行业的特有情况，这将需要会计人员的职业判断。因此原则导向的会计准则较规则导向的会计准则赋予会计人员更大的职业判断空间。
　　与原则导向的会计准则相对应的是规则导向的会计准则，除了给出某一交易或事项的会计处理、财务报告所必须遵循的原则外，还力图考虑到原则适用的所有可能情况，既包括使用准则的情况，也包括不适用准则的有关例外，并将这些情况下对原则的运用具体化为可操作的规则。为了对具体规则进行说明，规则导向的会计准则中包括大量的解释和应用指南，力图对每一种可能的情况都提供唯一的答案，具备充分可操作性的详细规则的规则导向的会计准则较原则导向的会计准则在一定程度上减少了会计职业判断的空间。
　　（四）会计人员是依据什么对发生的交易或事项进行会计职业判断呢？
　　1.企业会计准则。会计准则及其应用指南和解释是最直接最根本的判断依据，是进行会计处理的技术指南，有关规定越完善、可操作性越强，会计人员进行判断的依据就越充分，判断的任意性越小。在万科收入确认的职业判断中，我们进行判断的准则依据是《企业会计准则第14号—收入》第四条：“销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对售出的商品实施控制；（3）收入的金额能够可靠地计量；（4）相关的经济利益能够流入企业；（5）相关已发生或将发生的成本能够可靠计量。”
　　对万科收入确认的争论中我们可以看到，双方的争议焦点主要在“商品所有权上的主要风险和报酬转移”上，由于会计准则中对此会计原则涵义的论述非常模糊、措辞比较抽象，我们需要依据企业会计准则应用指南对其进一步理解。由于房地产开发企业的特殊性，从转移商品房所有权凭证和实物交付方面来看，尽管房地产商品最终是以产权证上权利人主体的更替为所有权变更的主要标志，但由于买方取得商品房产权证的环节较为特殊，办理产权过户手续不仅受到房地产开发企业受理办理情况的影响，且产权证的办理涉及房地产管理、土地管理等政府有关部门，办妥产权证书的时间并非开发企业所能控制，如果此时确认收入，会导致收入滞后，同样不符合收入确认原则。所以，尽管房屋产权证书是房屋所有权的标志，但并非是确认收入的必要条件。从房地产增值、减值、毁损承担者角度来看，房地产开发企业销售中涉及的主要环节包括签订预售合同并预收房款、签订正式销售合同、工程竣工验收合格并交付买方验收确认、办理产权证等，在商品房预售情况下，如果商品房价值增值，则增值收益一般归购房者所有，如果商品房价值减少，价值减少的损失一般也由购房者承担，但是如果商品房发生毁损，毁损的损失该由谁承担呢？这具体要看法律的相关规定。
　　2.相关法律、法规。相关法律、法规为会计职业判断行为提供了法律依据，限定了会计人员运用判断的程度，并通过惩罚等措施促使其更客观地进行判断。在实务中，会计人员经常以所有权凭证的转移或实物的交付作为判断的主要依据。从法律的角度来看，风险和报酬一般随着标的物所有权的转移而转移，《最高人民法院关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》司法解释规定，对房屋的占有转移，视为房屋的交付使用，但当事人另有约定的除外。房屋毁损、灭失的风险，在交付使用前由出卖人承担，交付使用后由买受人承担；买受人接到出卖人的书面交房通知，无正当理由拒绝接收的，房屋毁损、灭失的风险自书面交房通知确定的交付使用之日起由买受人承担，但法律另有规定或者当事人另有约定的除外。根据我国《合同法》的规定，所有权转移的时间标准依下列原则确定：（1）依合同约定时间。当事人可以在合同中约定标的物所有权转移的时间，约定的时间既可以是某一时间界点，也可以是附转移条件，待条件成就时，所有权转移。（2）交付完成时间。若合同未约定标的物所有权转移的时间，则所有权自标的物交付时转移。（3）法律、法规规定的时间。法律、法规要求所有权转移须履行特殊手续的，则以该特殊手续办理完毕的时间为所有权转移时间。
　　法律中的这些规定对我们判断风险和报酬是否发生转移有很大的参考意义，但是仅仅依据会计准则和法律法规并不能完全确定风险和报酬转移的具体时点，我们需要结合企业的具体情况和购销双方签订的销售合同来判断。
　　3.企业的具体情况。会计职业判断必须从企业特定的情况和环境出发，企业的具体情况非常复杂，并且不同企业会有不同的情况，我们在进行职业判断时必须结合具体情况加以判断。在收入确认的“成本能够可靠地计量”的条件中，有人认为“需要完成竣工结算”，笔者认为这也要结合企业的具体情况加以判断，如果在施工过程中采用固定造价合同，则在合同签订后相关的成本就能够可靠计量，如果采用费率招标合同则必须完成竣工结算才能够对成本可靠计量。在万科的收入确认中，我们需要结合销售合同的约定对商品房所有权上的主要风险和报酬转移加以判断。第一，如果销售合同约定的风险和报酬转移的时点为“房产完工并验收合格”，那么房产完工并验收合格则为商品房所有权上的主要风险和报酬转移的时点。第二，即使销售合同在房屋交付的约定下，商品房所有权上的主要风险和报酬转移并非一定为办理实物交付，有些房地产开发企业为了防止购房者接到通知后不来收房，可能在销售合同里约定入伙通知发出的一段时间内不来收房的，风险视同转移，如约定发出入伙通知15日内不来收房，风险视为转移，在这种情况下只要入伙通知发出15天后购房者不来收房就视为风险转移。
　　（五）会计职业判断有没有正确与不正确之分？会计职业判断会不会成为利润操纵的工具？
　　既然是判断，判断结论也肯定存在正确与错误之分，主观断定与客观实际情况相符合的为正确的判断，否则为错误的判断。
　　在存在相应利益激励时，会计职业判断会影响会计信息质量。在中国资本市场上，公司保牌、配股，都是以会计信息、特别是利润信息为基础的，这为管理当局操纵利润信息提供了利益激励，从被揭露的盈余管理案例看，典型的盈余管理手段都是通过对收入、费用的操纵实现的，具体的手段主要是对收入的提前、延后确认，以及创造收入事项等，很显然，对收入、费用、收益等事项的确认和计量都属于会计职业判断的内容，只是在操纵会计信息中，会计职业判断将被不恰当地利用，以谋求某些私人利益。由于收入确认在很大程度上依赖于会计职业判断，因此收入确认历来是盈余管理最热衷采用的操纵手法，这类事项看似是会计职业判断的运用，其实质却是为了操纵利润，应属于对会计职业判断不恰当地运用。它主要表现为在不符合收入确认条件时就提前确认收入，主要是不符合“企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方”和“企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制”这两个条件。
，CPA之声上的《》帖子引起了大家的热议，日万科公布的2008年年报显示，收售商品的收入确认条件如下：
& &“(a)销售商品收入
当同时满足[#ff0000]上述收入的一般确认条件[/#]以及[#ff0000]下述条件[/#]时，本集团确认销售商品收入:
本集团将商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购货方；
本集团既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。
本集团按已收或应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
房地产销售在房产完工并验收合格，[#ff0000]达到了销售合同约定的交付条件[/#]，取得了买方按销售合同约定交付房产的付款证明时(通常收到销售合同首期款及已确认余下房款的付款安排)确认销售收入的实现。”
与2007年年报中披露的收入确认条件相比，从字面上看有所改变：
& & 2007年为：
& &“i)销售商品收入
销售商品在将商品所有权上的重要风险和报酬转移给买方，不再对该等商品实施继续管理权和实际控制权，与交易相关的经济利益能够流入企业，相关的收入和成本能够可靠地计量时，确认营业收入的实现。
房地产销售在房产完工并验收合格，签定了销售合同，取得了买方按销售合同约定交付房产的付款证明时(通常收到销售合同金额20%或以上之定金或/及已确认余下房款的付款安排)确认销售收入的实现。”
& & 1、万科的收入确认条件缘何变化？
2、这个变化构不构成会计政策变更，需不需要在会计附注中披露变更原因？是否符合证监会15号信息披露的要求？
3、2008年年报的收入确认条件中“[#ff0000]上述收入的一般确认条件”[#000000]及[/#]“下述条件”[#000000]是指什么？[/#][/#]
万科上半年销售367个亿，但确认收入仅167个亿，请问在确认收入方面的具体时点是什么？需要达到哪些条件才能确认为收入？&&&(
您好！销售能否确认为收入，关键要看该销售是否能同时符合或满足以下5个条件：
1、商品所有权上的主要风险和报酬全部已经转移给购买方；2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出商品实施控制；3、收入的金额能够可靠地计量；4、相关的经济利益很可能流入企业；5、相关已发生或将发生成本能够可靠的计量。
在满足上述所有条件的同时，房地产销售在房产完工并验收合格，达到了销售合同约定的交付条件，取得了买方按销售合同约定交付房产的付款证明时
(通常收到销售合同首期款及已确认余下房款的付款安排) 才能确认销售收入的实现。
谢谢！&&&(
在实务中，有的房地产公司认为在预售商品房业务中，与客户签订了《商品房买卖合同》，并且收取了全额价款，房屋已经属于客户所有，而公司的报酬已经实现，应该予以确认收入实现（估计这不是银城所采用的会计政策，否则也不会赶着交房了，而且这种确认方法本身就不严密，在上市前的审计中要被调整）。也有公司认为，产权过户是房屋所有权交付的标志，因此应该在产权过户后确认收入实现。
　　而从《企业会计制度》对于收入的确认原则，作了如下规定：“销售商品的收入，应当在下列条件均能满足时予以确认：
　　（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（是一个双向的过程）；　　（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；　　（三）与交易相关的经济利益能够流入企业；　　（四）相关的收入和成本能够可靠地计量。房地产开发企业自行开发商品房对外销售收入的确定，按照销售商品收入的确认原则执行。“
由此可以看出，房地产开发企业收入确认原则与其他企业并无差别。但结合房地产开发企业的经营特点，房地产开发企业滥用会计政策，操纵经营业绩显得更加容易。为了不同的目的，往往各取所需的选择有利于自己的收入确认原则，如有利于提前确认利润以粉饰会计报表的“签约收款原则”；有利于税收筹划以及盈余管理的“产权过户原则”。　　
而按上市审计的严格要求，首先要正确理解“商品的风险和报酬的转移”。商品房风险和报酬的转移，其核心是商品的交付，即将合乎客户购买标准的房屋交付客户。（是否收房就成为收入确认的关键）这里的标准包括法律规定的关于质量的强制标准和客户在合同约定的个性化标准。房屋是一件特殊商品，其销售条件受到相关法律法规和销售合同的严格约束，并且客户在接收商品时在特定条件下享有退货选择权。如建设部颁布的《商品房销售管理办法》规定，“商品房现售，应当符合以下条件：已通过竣工验收；供水供电供热通讯燃气等配套基础设施具备交付使用条件，其他配套基础设施和公共设施具备交付使用条件或者已确定施工进度和交付日期；物业管理方案已经落实。”“商品房销售时，按套（单元）计价的现售房屋套型与设计图纸不一致或者相关尺寸超出约定的误差范围或者面积误差比绝对值超出3%时，买受人可以要求退房，由房地产开发企业承担违约责任。”
　　只有符合以上标准，商品房才能被客户接受。（收入的确认才更为严密）在此情况下，未办理产权过户不能构成退房的依据。从而真正实现“商品的风险和报酬的转移”。
　　其次是要合理理解成本能够可靠计量。前述房屋开发的成本滞后特征，决定了“房屋成本能够可靠计量”，在实务中并不容易作到。因此，成本计量除了使用实际发生的费用支出外，还会大量使用估计数据。已经竣工验收的房屋成本，可以从公司会计记录中取得。而未完工的公共配套设施成本支出，则需要预估。这些估计数据来源包括项目策划书、项目预算等。在合理预估公共配套设施成本支出的情形下，可以视为“成本能够可靠计量”。
　　综上所述，房地产企业收入确认的具体条件应该包括以下四个方面：
　　1、工程已经竣工，并且验收合格，符合销售合同约定的交付条件；　　2、已通知买方接收房屋，并方取得买方认可（最为关键）；　　3、与实测面积相对应的房款已经确定，发票开出，收到价款或者取得支付款的承诺函；　　4、商品房屋的成本已经实际发生，并且可以可靠计量，公共配套设施成本支出可以合理预估。
国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知
国税发[2009]31号
颁布时间：发文单位：国家税务总局
各省、自治区、直辖市和计划单列市国家局、地方税务局：
　　为了加强从事房地产开发经营企业的企业所得税征收管理，规范从事房地产开发经营业务企业的纳税行为，根据《中华人民共和国企业所得》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，结合房地产开发经营业务的特点，国家税务总局制定了《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》，现印发给你们，请遵照执行。
　　二○○九年三月六日
房地产开发经营业务企业所得税处理办法
　　第一章 总 则 
　　第一条
根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，制定本办法。
　　第二条 本办法适用于中国境内从事房地产开发经营业务的企业（以下简称企业）。
　　第三条
企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：
　　（一） 开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。
　　（二） 开发产品已开始投入使用。
　　（三） 开发产品已取得了初始产权证明。
　　第四条
企业出现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理，并逐步规范，同时按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、行政法规的规定进行处理，但不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。
　　第二章 收入的税务处理
　　第五条
开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。
　　第六条
企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：
　　（一）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。
　　（二）采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
　　（三）采取按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
　　（四）采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：
　　1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
　　2.采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
　　3.采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
　　4.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。
　　第七条 企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：
　　（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
　　（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；
　　（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。
　　第八条 企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：
　　（一）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％。
　　（二）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%.
　　（三）开发项目位于其他地区的，不得低于5％。
　　（四）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%.
　　第九条
企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。
　　在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。
　　第十条
企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。
　　第三章 成本、费用扣除的税务处理
　　第十一条
企业在进行成本、费用的核算与扣除时，必须按规定区分期间费用和开发产品计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本。
　　第十二条 企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。
　　第十三条 开发产品计税成本的核算应按第四章的规定进行处理。
　　第十四条
已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定：
　　可售面积单位工程成本=成本对象总成本&成本对象总可售面积
　　已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积&可售面积单位工程成本
　　第十五条
企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品（包括共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。
　　第十六条 企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。
　　第十七条
企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：
　　（一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。
　　（二）属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。
　　第十八条
企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。
　　第十九条
企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。
　　第二十条
企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除。
　　第二十一条 企业的利息支出按以下规定进行处理：
　　（一）企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。
　　（二）企业集团或其成员企业统一向机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。
　　第二十二条 企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。
　　第二十三条 企业开发产品（以成本对象为计量单位）整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除。
　　第二十四条 企业开发产品转为自用的，其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。
　　第四章 计税成本的核算
　　第二十五条
计税成本是指企业在开发、建造开发产品（包括固定资产，下同）过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。
　　第二十六条
成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。计税成本对象的确定原则如下：
　　（一）可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。
　　（二）分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。
　　（三）功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。
　　（四）定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。
　　（五）成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。
　　（六）权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。
　　成本对象由企业在开工之前合理确定，并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。
　　第二十七条 开发产品计税成本支出的内容如下：
　　（一）土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。
　　（二）前期工程费。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。
　　（三）建筑安装工程费。指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。
　　（四）基础设施建设费。指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。
　　（五）公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。
　　（六）开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。
　　第二十八条 企业计税成本核算的一般程序如下：
　　（一）对当期实际发生的各项支出，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税前扣除的期间费用。同时还应按规定对在有关预提费用和待摊费用进行计量与确认。
　　（二）对应计入成本对象中的各项实际支出、预提费用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本，
并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。
　　（三）对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。
　　（四）对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。
　　（五）对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。
　　第二十九条
企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法可按以下规定选择其一：
　　（一）占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。
　　1.一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配。
　　2.分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。
　　期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。
　　（二）建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。
　　1.一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。
　　2.分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配。
　　（三）直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。
　　（四）预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。
　　第三十条 企业下列成本应按以下方法进行分配：
　　（一）土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意。
　　土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。
　　（二）单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配。
　　（三）借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。
　　（四）其他成本项目的分配法由企业自行确定。
　　第三十一条 企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本：
　　（一）企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理：
　　1.换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。
　　2.换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。
　　（二）企业、单位以股权的形式，将土地使用权投资企业的，接受投资的企业应在投资交易发生时，按该项土地使用权的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的取得成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。
　　第三十二条 除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。
　　（一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。
　　（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。
　　（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。
　　第三十三条
企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。
　　第三十四条
企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。
　　第三十五条
开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定对其进行处理。
　　第五章 特定事项的税务处理
　　第三十六条
企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：
　　（一）凡开发合同或协议中约定向投资各方（即合作、合资方，下同）分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。
　　（二）凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理：
企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。
　　2.投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。
　　第三十七条 企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理：
　　企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。
　　第六章 附 则
　　第三十八条
从事房地产开发经营业务的外商投资企业在日前存有销售未完工开发产品取得的收入，至该项开发产品完工后，一律按本办法第九条规定的办法进行税务处理。
　　第三十九条 本通知自日起执行。
以上网友发言只代表其个人观点，不代表新浪网的观点或立场。}