无代表，不纳税_觅尔_天涯博客
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无代表，不纳税　　作者: 南方周末评论员 郭光东 　　 08:28:33　　 来源:南方周末 　　　　中国的事，总有那么几件显得特别“难弄”，税负过重就是其中之一。连续多年，中国内地都在“全球税务负担指数”、“全球税负痛苦指数”的排名中，成为亚洲第一。放在全球，中国内地的税负也仅次于法国、比利时等少数国家。杯具的是，“看病难”、“上学贵”在法国、比利时那里并不成问题。　　照例，我财政部领导每年都会对此种谬论予以严厉驳斥，声明“中国总体税负水平偏低”。所以，多年以来，中国的纳税人几乎听不到减税的官方声音，“加税”、“加税”倒是不绝于耳。近一个月，政府即将开征房产税、增加车船税，就是最新的例证。　　争吵税负究竟低还是高，纳税人和财政官员似乎总尿不到一个壶里。其原因，除了中国税费政出多门、花样繁多、统计口径不一之外，最根本的还在于，二者从天性上、本能上就注定他们谈不拢。收缴部分“私财”以支撑政府财政常常是执政者与个体公民发生的最直接却也痛苦的接触点。　　于是，我们不难从税负高低的争吵中得出一个规律，那就是，主张中国税负低的，总是财政部官员或财政系统内学者，认为中国税负高的，往往是张三、李四等一个个个体的公民或企业主。很显然，双方都是利益相关者，其判断的可信度需要存疑，更客观的判断，应该来自相对中立的第三方。　　即便完全不考虑国外机构的全球税负痛苦指数排名，对中国税负水平的争论，中国社科院财政与贸易经济研究所新近发布的 《中国财政政策报告》，也给出了与财政部官员完全相反的答案。这份2010年9月的报告显示，按全口径计算的中国政府财政收入占GDP的比重，在2009年达到32.2%，税负明显偏高。另一个不争的事实是，连年来，中国财政收入的增长率都远远把GDP增长率甩在身后，更是大大跑赢公民个人收入增长率。“国强”优先于“民富”。　　遗憾的是，税负水平如此，政府仍然难以平息增加税收的冲动。该不该开征房产税、房产税到底合不合法，民间讨论已久，不过，在近期的政府文件中，开征早已言之凿凿。报道称，上海、重庆、深圳被列为开征的试点城市。试点城市的选择和试点办法的敲定，将由财政部、税务总局以及国土资源部等几部委讨论后决定。　　至此，我们不难从政府此番一意孤行中悟出又一个规律——中国目前的税收制度，往往由政府单方决定。翻开迷宫一样的税收法规，几十种这税那税的收取与费率，绝大多数都由政府发布的“条例”、“暂行条例”规定，仅有个人所得税、企业所得税等极个别的税种由全国人大通过的法律规定。近代国家均奉行“无代表，不纳税”的宪政原则。既然不得不纳税，那就将决定权交给代表全体国民的代议机关，由民意代表根据公共预算，讨论该收哪些税，该收多少，并严格监督税收用在了什么地方。　　我国也概莫能外。2000年生效的《中华人民共和国立法法》明确规定，税收等基本制度只能通过人大制定法律。遗憾的是，立法法当时留了一个余地——全国人大以及常委会对尚未制定法律的事项，也可以授权国务院先制定行政法规。其实，这种授权本身在法理上是站不住脚的。自己的事自己做，特别是对至关重要的税收权力，人大必须负起分内的职责，更不应交给天性多收税的政府去决定。放眼全球，把税权交给政府自个儿掌握的，绝对罕见。好在2009年全国人大常委会取消了对国务院发布税收条例的授权，这意味着此后国务院无权单方修改原有税种费率或开征新税种，必须提交全国人大审议制定为法律。眼下正在热议的车船税费率上调，就是由人大在讨论。　　无代表，不纳税，其意之一就在于税收法定，公平一律，确保取之于民用之于民。但是，对于房产税，政府方面却有绕开人大单独决定之嫌。　　税收关乎社稷，关乎民生，关乎法治。只要我们认清楚这样的道理——实体上，减轻税负有利改善民生；程序上，一切税收应源于人大制定的法律——关于税收的争议就可以平息了。　　分类： |
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税收规定我国纳税人的权利有哪些？
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指纳税人在取得税务登记证成为正式纳税人后，到缴纳税款之前应享有的权利。包括：（1）财会设置权。依据《企业会计准则》和《企业财务通则》，纳税人有权选用适合自身情况的财务会计处理方法；而且，纳税人在按规定填写《税务登记表》，提供相关资料后，有权要求税务机关在15日内发放税务登记证。建议权
纳税人有权通过一些可以得到的便利渠道，从纳税主体的角度出发，对现行税制规定、征管执行方式、税收服务体系等涉及征纳双方的税务事宜，向有关职能部门提出合理化建议。（3）知情权。纳税人自办理税务登记开始，即成为税务机关的服务对象，有权得到相应的纳税指导，包括与自身生产经营范围、性质有关的税法规定、具体税种、税率、税务会计处理、税收处罚等，为正确纳税做好必要的准备。
引引[编辑本段]税中权利
缴纳税款是整个纳税活动的中心环节，涉及到税款计算、征纳行为、税法处罚等具体的事项。纳税人在法律许可的范围内，应正确使用应有的权利，以保护合法、正当的权益。税中权利包括：（1）延期申报或缴款。纳税人因特殊困难不能按照税法规定办理纳税申报或按期缴纳税款，需要延期的，可以提出申请，经税务机关核实批准，可延期申报或缴款。（2）委托代理权。纳税人出于某种需要，可以委托规范的税务代理机构依法代办税务事项。（3）申请减免权。符合条件的纳税人在法律、行政法规规定的范围内，可向税务机关书面申请减税或免税。（4）申辩权。对税务机关作出的处理、处罚决定有异议者，可就有关事实、理由进行陈述申辩。（5）拒绝合作权。税务机关检查人员在进行税务检查或处罚时，必须着装上岗或向当事人出示《税务检查证》；采取强制执行措施或税收保全措施时，必须开具收据或开列清单。否则，纳税人有权拒绝合作。纳税完毕后，纳税人有权索取完税凭证。（6）申请听证权。当税务机关就纳税人行为作出的处理意见，可能影响到纳税人正当权益时，纳税人有权事先得知处理事项并提出听证申请。[编辑本段]税后权利
缴税完毕并不意味着纳税活动的结束，纳税人履行纳税义务后，有权监督税务征管行为。税后权利包括：[编辑本段]保密权
纳税人为避免重大的经济损失或正当权益遭到侵犯，有权要求税务机关对其提供的一些生产经营状况、财务信息、商业秘密或私人隐私予以绝对保密。[编辑本段]申请退税权
纳税人多缴税款，在结算纳税之日起3年内，可向税务机关申请退还。[编辑本段]求偿权
税务机关在执法过程中若因自身原因造成纳税人不应有的直接经济或精神损失时，纳税人有权向有关部门申请索求赔偿。[编辑本段]复议起诉权
对税务机关作出的处理决定及采取的强制执行措施和税收保全措施不服者，依照法律、行政法规，对不同性质的行为，可以在一定期限内，向作出决定的上一级税务机关申请复议；对复议不服者，可以向人民法院起诉。[编辑本段]监督检举权
有权监督税务职能部门依法治税行为，检举揭发贪污受贿的不法分子，以保证取之于民的税收真正用之于民。[编辑本段]纳税人权利-具体权利
纳税人在履行纳税义务过程中，依法享有下列权利：[编辑本段]知情权
纳税人有权向政府了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况，包括：现行税收法律、行政法规和税收政策规定；办理税收事项的时间、方式、步骤以及需要提交的资料；应纳税额核定及其他税务行政处理决定的法律依据、事实依据和计算方法；与我们在纳税、处罚和采取强制执行措施时发生争议或纠纷时，纳税人可以采取的法律救济途径及需要满足的条件。[编辑本段]保密权
纳税人有权要求政府部门为纳税人的情况保密。政府部门将依法为纳税人的商业秘密和个人隐私保密，主要包括纳税人的技术信息、经营信息和您、主要投资人以及经营者不愿公开的个人事项。上述事项，如无法律、行政法规明确规定或者纳税人的许可，政府部门将不会对外部门、社会公众和其他个人提供。但根据法律规定，税收违法行为信息不属于保密范围。[编辑本段]税收监督权
纳税人对政府部门违反税收法律、行政法规的行为，如税务人员索贿受贿、徇私舞弊、玩忽职守，不征或者少征应征税款，滥用职权多征税款或者故意刁难等，可以进行检举和控告。同时，纳税人对其他纳税人的税收违法行为也有权进行检举。[编辑本段]纳税申报方式选择权
纳税人可以直接到办税服务厅办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表，也可以按照规定采取邮寄、数据电文或者其他方式办理上述申报、报送事项。但采取邮寄或数据电文方式办理上述申报、报送事项的，需经纳税人的主管税务机关批准。
纳税人如采取邮寄方式办理纳税申报，应当使用统一的纳税申报专用信封，并以邮政部门收据作为申报凭据。邮寄申报以寄出的邮戳日期为实际申报日期。
数据电文方式是指我们确定的电话语音、电子数据交换和网络传输等电子方式。纳税人如采用电子方式办理纳税申报，应当按照我们规定的期限和要求保存有关资料，并定期书面报送给政府部门。[编辑本段]申请延期申报权
纳税人如不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表，应当在规定的期限内向政府部门提出书面延期申请，经核准，可在核准的期限内办理。经核准延期办理申报、报送事项的，应当在税法规定的纳税期内按照上期实际缴纳的税额或者政府部门核定的税额预缴税款，并在核准的延期内办理税款结算。[编辑本段]申请延期缴纳税款权
如纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。计划单列市国家税务局、地方税务局可以参照省级税务机关的批准权限，审批纳税人的延期缴纳税款申请。
纳税人满足以下任何一个条件，均可以申请延期缴纳税款：一是因不可抗力，导致您发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响的；二是当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款的。[编辑本段]申请退还多缴税款权
对纳税人超过应纳税额缴纳的税款，政府部门发现后，将自发现之日起10日内办理退还手续；如纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向政府部门要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息。政府部门将自接到纳税人退还申请之日起30日内查实并办理退还手续，涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。[编辑本段]依法享受税收优惠权
纳税人可以依照法律、行政法规的规定书面申请减税、免税。减税、免税的申请须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批。减税、免税期满，应当自期满次日起恢复纳税。减税、免税条件发生变化的，应当自发生变化之日起15日内向政府部门报告；不再符合减税、免税条件的，应当依法履行纳税义务。
如纳税人享受的税收优惠需要备案的，应当按照税收法律、行政法规和有关政策规定，及时办理事前或事后备案。[编辑本段]委托税务代理权
纳税人有权就以下事项委托税务代理人代为办理：办理、变更或者注销税务登记、除增值税专用发票外的发票领购手续、纳税申报或扣缴税款报告、税款缴纳和申请退税、制作涉税文书、审查纳税情况、建账建制、办理财务、税务咨询、申请税务行政复议、提起税务行政诉讼以及国家税务总局规定的其他业务。[编辑本段]陈述与申辩权
纳税人对政府部门作出的决定，享有陈述权、申辩权。如果纳税人有充分的证据证明自己的行为合法，政府部门就不得对纳税人实施行政处罚；即使纳税人的陈述或申辩不充分合理，政府部门也会向纳税人解释实施行政处罚的原因。政府部门不会因纳税人的申辩而加重处罚。
对未出示税务检查证和税务检查通知书的拒绝检查权
政府部门派出的人员进行税务检查时，应当向纳税人出示税务检查证和税务检查通知书；对未出示税务检查证和税务检查通知书的，您纳税人权拒绝检查。[编辑本段]税收法律救济权
纳税人对政府部门作出的决定，依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。
纳税人、纳税担保人同我们在纳税上发生争议时，必须先依照政府部门的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。如纳税人对政府部门的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。
当政府部门的职务违法行为给纳税人和其他税务当事人的合法权益造成侵害时，纳税人和其他税务当事人可以要求税务行政赔偿。主要包括：一是纳税人在限期内已缴纳税款，政府部门未立即解除税收保全措施，使纳税人的合法权益遭受损失的；二是政府部门滥用职权违法采取税收保全措施、强制执行措施或者采取税收保全措施、强制执行措施不当，使纳税人或者纳税担保人的合法权益遭受损失的。[编辑本段]依法要求听证的权利
对纳税人作出规定金额以上罚款的行政处罚之前，政府部门会向纳税人送达《税务行政处罚事项告知书》，告知纳税人已经查明的违法事实、证据、行政处罚的法律依据和拟将给予的行政处罚。对此，纳税人有权要求举行听证。政府部门将应纳税人的要求组织听证。如纳税人认为政府部门指定的听证主持人与本案有直接利害关系，纳税人有权申请主持人回避。
对应当进行听证的案件，政府部门不组织听证，行政处罚决定不能成立。但纳税人放弃听证权利或者被正当取消听证权利的除外。
十四、索取有关税收凭证的权利
政府部门征收税款时，必须给您开具完税凭证。扣缴义务人代扣、代收税款时，纳税人要求扣缴义务人开具代扣、代收税款凭证时，扣缴义务人应当开具。
政府部门扣押商品、货物或者其他财产时，必须开付收据；查封商品、货物或者其他财产时，必须开付清单。
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纳税人权利保护之一般分析
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Canadian Charter of Rights and Freedoms）的颁布，直接导致了所得税法令（the Income Tax Act）的修订，以删除与法案有冲突的规定。有些国家如瑞典，宪法中并不包含多少对权利的明确清楚的表述，但仍能为纳税人提供一些保护。例如瑞典宪法即禁止税法的溯及适用，它要求国会必须通过并制定成文税法后方能对纳税人的经济行为适用。&&&&&&&&纳税人权利的第二个来源是超国家法和国际法。超国家法（Supranational law）是指由一个超国家的组织制定并无须一国议会同意即具有效力的法律。目前欧盟法是此类法的典型代表。超国家法对纳税人权利的保护主要以两种形式实现：一种是条约在缔约国自动具有法律效力，另一种是条约必须转化为内国法律后才能得到地方法院的认可。各国自主选择超国家法的适用形式，但是必须保证超国家法在国内得到有效实施。大部分普通法系国家要求"条约不能在国内自动适用，而必须通过一个使之生效的法令。"但是，美国宪法第6条规定，经批准认可的条约立即成为地方法的一部分，不需要进一步认可的法律。荷兰、法国和德国均承认条约构成国内法的一部分。不过，只有荷兰不要求转化，法国和德国则在条约规定需要国内立法认可生效时，要求有认可性立法。两种适用形式对纳税人的保护却有重大区别，因为纳税人能否主张某一超国家法赋予的权利必须依赖于内国法院对该主张的认可。&&&&但是，欧盟条约要求其规定在签约国的国内法中适用，欧盟成员国有义务赋予欧盟条约在内国的直接适用效力。欧洲法院通过一个税收判例确立了个人可以直接在一国地方法院主张条约规定适用的司法原则。在Van Gend en Loos v Nederlandse Administratie der Belastingen案中，荷兰从德国进口了一种化学产品，进口关税的税率受到了建立欧洲经济共同体条约的第12条的质疑。争议内容是该化学产品被荷兰关税局重新进行税目分类，实际提高了关税，这为第12条所禁止。荷兰政府主张个人不能援引条约中的条款，欧洲法院则认为条约既对个人设定义务，同时也授予权利给个人，这些授予的权利既可以是明确表述的，也可以是暗含的。这使得纳税人权利获得了超出管辖国法律之外的更多保护，对于跨国纳税人尤其具有重要意义。&&&&对经济的关注使得欧盟条约比那些具体的人权条约能为纳税人提供更多的保护。欧盟条约的代表性案例中有许多均考虑到成员国之间的歧视问题。个人能够将其政府诉至超国家的法院，这在权利保护方面是一个相当大的进步，它能要求政府赋予国际条约所包含的基本原则以法律效力。在欧盟条约数不清的税收案例中，一个小的案例即可以例证欧盟纳税人所得到的超国家的权利保护。在1983年Avoir 财政案（the Avoir Fiscal Case）中欧洲法院审理发现，法国政府歧视来自其他成员国的保险公司在法国设立的分支机构和代理机构，因为同样的情况下法国的公司可以享受股东的股息税额扣除，而这些设在法国的分支机构和代理处却不可以。法院认为这种做法违反了欧盟条约，尤其是违反了设立自由的原则（欧盟条约第52条）。在欧盟条约下，成员国税收制度中存在的那些为保护国家利益而明显的歧视规定不再可能发生。这反映在后来的两个案例中：Biebl v Luxenbourg 和R v Inland Revenue Commissioners， Ex parte Commerzbank AG。在这两个案例中，欧盟法院认为成员国不能拒绝非居民纳税人对超纳税款请求退还的权利，这种拒绝是歧视性的也是违反欧盟条约的。类似的案例，如Bachmann v Belgium案和Commission of the European Communities v Belgium案，法院判决不能因为雇员是非成员国居民而被拒绝适用课税扣除。&&&&欧盟法除了条约外，还有欧盟机构所制定的二级立法（Secondary law），主要是欧盟理事会和欧盟委员会所发布的指令（Directives）和法令（Ordinances）。法令主要是使成员国的法律适用标准化，指令则是使成员国的法律紧密配合。两者均是为建立统一的共同体市场而协调成员国的法律适用，以减少税制差异引起的经济扭曲。在直接税领域最重要的指令是兼并指令（434/90/EC）和专利补助指令（435/90/EC）。在程序问题上，有关于欧盟成员国之间相互协助的指令（799/77/EC）和关于对欧洲农业指导和保障基金的资金提供制度、农业征税和关税制度的实施中产生的补偿诉讼提供相互协助的指令（308/76/EC）。法令不如指令常用，但有一个与税收相关的重要法令是建立欧洲经济利益团体的法令（2137/85）。欧盟的指令和法令在协调税制、消除歧视的努力中为纳税人权利提供了某种程度的超国家保护。&&&&欧盟法的另一个重要内容是《欧洲人权公约》（ECHR）。从某种意义上讲，正是《欧洲人权公约》在税收领域的适用推动了各国纳税人权利保护的发展。根据《欧盟条约》F(2)条款，欧盟的成员国"应该尊重日在罗马签订的欧洲公约为保护人权和基本自由而约定的基本权利，这些权利源自成员国共同的宪法传统，是共同体法律的基本原则。"这使该公约实际上已成为欧盟法律的一部分。ECHR在税收领域的适用能够保证纳税人得到更多程序性的保护，并使征税权力的行使遵循比例原则。尽管ECHR第一议定书的第1条虽然给各国留下广泛的空间去自主选择他们征税的范围和方式，但是，一旦欧洲人权法院认为某一国的行为破坏了个人与国家之间应有的利益均衡时，它会毫不犹豫地站在纳税人一边。例如，ECHR第6条规定了公正审判的权利，但是没有提及沉默权和不自证其罪的权利。然而，在Funke v France案中，这些权利被确认在进行关税调查时对于保证公正审判非常必要。法院认为："相关立法和实践必须提供充分有效的保护以防止权力滥用。"案件的事实说明，在涉及入室、搜查和扣押的关税调查中，"如果缺乏任何司法许可的要求，那么法律中规定的限制和条件就会过于松懈，充满可以侵犯申请人权利的漏洞，以至于不能满足与所追求的立法目的保持严格的比例的要求。"当然，并不是所有的超国界的人权条约都一定能为纳税人权利提供较某一内国法律更高的保护水准。例如，美洲人权委员会所审理的案件只是关注在大多数西欧民主国家已被视为理所当然的基本的程序性权利。但是，对于大多数实行高度民主政治的国家，ECHR为其税制实施还是提供了一些有益的启示和教训。例如在Funke 案中不利于政府的裁决也同样适用于澳大利亚，澳大利亚税务局搜查和扣押的权力据此被严格规制，要求经过司法授权许可，并赋予纳税人在调查中保持沉默和免于自证其罪的权利。&&&&纳税人权利的国际法渊源主要是指一国签订的国际条约和得到一国认可的国际法规则。双边和多边的税收条约是适用于税收领域最普遍和最常见的国际条约，一国认可的国际法则可以分为国际习惯法和文明国家认可的一般法律原则。其适用与超国家法的适用类似，也主要依靠法院的司法审判功能来保证纳税人对体现在这些法源中的权利的享有。例如在德国，德国签订的国际条约和一般国际法均具有与正式的联邦法律同等的地位，可以优先于已经制定的正式法律的适用，也能被后来制定的法律所取代。不过，国际法的一般规则不得与德国的宪法秩序和原则相冲突，否则不具有适用效力。国际法在德国的地位是低于宪法而高于正式的德国联邦法律的。与纳税人权利相关的一般国际法规则包括：公正审判的最低程序要求，包括听证的权利、程序期间合理的权利；外国人在居留国得到有效的法律保护要求等。&&&&&&&&纳税人权利保护的第三个来源是国内法律，包括制定法和普通法。其中以税收实体法和税收程序法为主，但也包括与税收领域相关的其他法律，如信息法，隐私权法，行政程序法，行政裁决法，行政诉讼法等。目前，一国国内法律仍是纳税人权利得到保护的最主要的渊源，各国受超国家法或国际法的影响而承担相应的国际义务，也多是以修订、补充和完善相应的国内法律来实现的。在第三次全球性税制改革浪潮期间，各国为加强纳税人权利保护，纷纷重新检视过去过滥且不受限制的征税权力，加强了国内立法保护。例如，加拿大在1982年颁布了《加拿大权利和自由宪章》，随后加拿大《所得税法令》据此进行了多次修订以便与该宪章保持一致。美国则直接修改《国内收入法典》，先后于1988年、1996年、1998年集中颁布了三部《纳税人权利法案》（Taxpayer Bill of Rights ）。与纳税人权利保护相关的隐私权法、信息法也是各国完善立法的一个重要方面，如澳大利亚的《隐私权法案》，德国的《数据保护法案》、瑞典的《数据法案》、英国的《数据保护法案》均是在20世纪80年代前后颁布实施的。纳税人在日常税收征管程序中所享有的大量的、具体的权利主要还是源自一国国内法律，这些权利的具体内容将在后文纳税人权利保护内容中予以祥述。&&&&&&&&纳税人权利保护的第四个方面的来源是行政规则。在各国完善纳税人权利保护立法的同时，税务机关也适应形势的需要，开始转变行政观念，主动视纳税人为顾客，以纳税服务为宗旨，为纳税人提供礼貌、专业和便捷的行政服务。在这种服务提供中，制定行政规则以加强纳税人权利保护也成为其中的一个重要内容。较为典型的是颁布《纳税人权利宪章》或是《纳税人权利宣言》，尽管这些宣言、宪章大多不具有法律效力（美国、意大利等少数国家除外），但其中对纳税人权利的承诺确实为征税机关自身所遵循，这为纳税人提供了法定权利之外的更多保护。此外，征税机关根据立法制定的适用于具体征管程序的行政指导规则，在现代行政公开和信息自由的推动下，也逐渐对纳税人公开。而且，受禁止反言规则或诚信原则的约束，这些行政性解释和规范能为纳税人提供更高的行政确定性保护。再如，加拿大收入局首创的预先裁决制度，也非立法所规定，但却显然扩展了纳税人权利，如今也成为所得税实施的一个重要组成部分，大受纳税人欢迎。因此，在现代服务行政体系下，征税机关制定的行政规则也逐渐不再是行政裁量的任意，而是能为纳税人提供更多保护的权利渊源。这也是税务机关改变自身形象，重赢纳税人的信任与合作，建立新型、友善的税收征纳关系所带来的必然变革。&&&&&&&&与纳税人权利保护来源相对应，纳税人权利的保护方式主要分为两个层面和三种方式。两个层面是指国际层面和国内层面。尽管国际层面的保护需要经由内国保护来具体实现，但是超国家组织和国际组织在经济全球化的背景下对一国的国内法律产生愈来愈大、愈来愈直接的影响，这使得纳税人权利的国际保护已变得愈来愈重要。前述以德国为代表的欧盟成员国，显然已经受到纳税人权利区域性合作和国际保护的重要冲击。以欧盟法为代表的超国家法已经成为影响内国法律的重要权利渊源，同时人权的区域性和国际性保护，也使纳税人的基本人权能免受一国国内法保护滞后的侵害。例如，欧洲人权法院对《欧洲人权公约》的直接适用，就使议会至上的英国意识到国内司法审查的滞后，开始考虑建立有效的内国司法审查的机制，以应对国际人权保护和司法审查的压力。此外，一国签订的国际条约和认可的一般国际准则，尤其是国家间因国际税收协调而普遍缔结的双边和多边税收协定，均使纳税人权利获得了某种程度的国际保护。纳税人权利的三种保护方式则是指立法保护、行政保护和司法保护。&&&&&&&&立法保护主要通过立法机关的立法行为为纳税人权利提供确定的法定保护。由于纳税人权利最易遭受的侵害是税法的不确定性侵害，征税权力也只有依靠立法才能得到有效规制。因此，在崇尚法治的现代国家，立法保护成为纳税人权利的首要保护方式。如前所述，在第三次税改浪潮中，各国对纳税人权利的保护首先是从加强对征税机关的征税权力的审查和限制开始，并且在税法实体法和程序法中开始有意识地增加了纳税人权利保护的规定。美国、加拿大和德国均为重视纳税人权利立法保护的典范。在这些国家里，不仅税收法定主义原则得到认真的贯彻和实施，而且宪法和法理均成为纳税人权利的重要来源。立法保护的重要性还在于税收征管中正当程序的强调，纳税人在具体的税收征纳关系中隐私权、信息权、知情权等基本人权的保护，均需要得到税收程序法中正当程序的保障。&&&&&&&&行政保护是通过行政机关的解释和执行法律的行为为纳税人权利提供具体的保护。纳税人权利在现代的发展与保护，与税务行政机关在税制改革中主动转换意识，树立服务理念，切实为纳税人提供周到、细致的行政保护分不开。在美国，征税机关开展的为纳税人服务具有悠久的历史，而且在三部纳税人权利法案颁布之后，受立法机关的监督和推动，行政服务有了更为全面的改善和提高。在加拿大，税务机关回应《加拿大权利和自由宪章》，主动颁布《纳税人权利宣言》，向纳税人承诺提供礼貌和周到的服务，并帮助纳税人行使宪章和法律赋予他们的权利。英国、澳大利亚、法国、意大利等其他国家也纷纷效仿。征税机关提供的行政保护不仅能实现立法所赋予纳税人的权利，而且通过行政服务的改善和行政效率的提高，能切实实现纳税人最小纳税成本的权利、信息权、知情权、获得礼貌和专业对待的权利、获得帮助的权利等。此外，通过行政机关自身加强正当程序的监督以及廉政建设，纳税人受到税务人员不当行为侵害的几率也大大降低。征纳关系在服务行政中的改善，也使税制的运行更为健康、有效和公平，这从实质上和整体上改善了纳税人的权益。 &&&&&&&&司法保护是司法机关对立法行为和行政行为的监督，通过司法职能，对立法中有违宪法秩序和法治原则的行为予以否定，对违法行政行为予以纠正，为纳税人权利提供最终的司法救济。由于纳税人权利并不仅仅是一个税收实体法律和程序法律保护的问题，在纳税人与国家的关系中，纳税人权利首先是一个宪法层面应予确认的问题。因此，民主、法治和人权保障的原理均得适用于纳税人权利保护，才能使纳税人真正赢得与国家相对等的宪法性地位。这使得以违宪审查为核心的司法审查机制对于纳税人权利的保护具有特别重要的意义。宪政发展较为充分的国家，如美国、加拿大和德国均非常重视司法对遭受公权力侵害的个人权利的救济，纳税人权利的保护也得益于宪法适用司法化的推动。例如在德国，宪法上几乎所有条款，无论是直接规定个人权利的条款，还是规定一般宪法原则的条款，均能被法院直接援引来适用于税收领域的纳税人保护。尤其是日的德国宪法法院判决，更是将司法违宪审查对纳税人权利保护的功能发挥到极致。在该判决中，法院援引宪法第14条公民的财产权保护条款认为，宪法保障公民的财产权，除了负担一定的社会义务外，公民有自由处置财产的权利。因此，对纳税人征税的整体税负超出纳税人财产收入的50％，是违反宪法保护的财产自由处置权。在国际层面，纳税人的人权保护，同样得益于人权公约的司法适用，前文已经述及欧洲法院在为纳税人提供超国界和更高标准保护方面所起的重大作用。在当前纳税人权利的宪法性地位尚未得到全面清晰的认识，税收法律的规定尚不足以为纳税人提供立法保护的现实条件下，宪法以及基本法理的司法适用能够扩大纳税人权利的保护范围，并进而推动和完善纳税人权利的立法保护。&&&&以上三种保护方式目前在各国的适用范围各不相同，作用大小也有差异。一般而言，法治健全，重视民主以及强调三权分立和制衡的国家，比较重视立法保护和司法的违宪审查功能，如前述美国和德国。但是现代行政的扩张趋势，也使得行政保护对纳税人权利保护的质和量能产生根本性影响，这使得行政保护的作用在某种程度上有所加强。但由于三方面的保护各有优势和触及不到的地方，因此，各国纳税人权利保护往往结合三者形成一个立体的防护网，以便为纳税人权利提供周到、确实的保护。&&&&&&&&需要特别提出的是，与纳税人权利的来源不相对应，但同样构成发达国家纳税人权利保护机制之网的，还有另一种重要且不可忽视的保护方式，即是纳税人的自我保护。事实上，近代税法中税收法定主义原则的确立，本身即是纳税人不懈抗争，争取民主、争取法治、争取人权的斗争成果，而纳税人权利在20世纪80年代引起广泛关注，同样与纳税人自身积极的维权行动分不开。如今，纳税人的自我保护已经发展表现为各国纳税人协会组织的广泛建立以及其积极有效的维权活动。目前，不仅许多发达国家均设有纳税人协会，而且国际纳税人协会也已成立。世界纳税人协会（WTA）是全世界纳税人协会的联合机构，成立于日，设在美国华盛顿特区，属非营利性组织。当时组建的目的是联合起来，共求降税。2000年，该组织正式更名为国际纳税人协会，共有来自6个大陆34个国家的39个成员协会，协会现已成为降低税率、减少浪费、协调政府和维护全世界纳税人权益的统一战线。此外，美国、加拿大、澳大利亚、芬兰、俄罗斯、日本等国家均组建了自己的纳税人协会。其主要宗旨均是降低税负、监督政府财政支出、减少公共支出、促进税制公平、协调政府与纳税人的关系、为纳税人提供多样化服务等等。从纳税人协会的工作内容来看，积极行使纳税人的民主权利，监督政府的预算与开支，以教育、培训、宣传、交流、研讨、咨询等多种方式努力提高纳税人的自我保护能力，并在适当的时候代表纳税人利益与政府交涉是协会工作的特色。纳税人协会的组建及活动，使得分散、弱小的单个纳税人得以组织的力量、行动的力量来对抗庞大、强大的国家及其征税机关，为纳税人权利的争取、扩展和维护提供了有力的组织支撑。因此，纳税人的自我保护已经构成现代纳税人权利保护不可分割与或缺的重要方式。&&&&保护之内容&&&&纳税人权利来源的丰富性决定了其内容的多样性。对于当前各国所保护的纳税人权利，可以大致分为两个基本的类型：第一种类型是与税法的合法性相关的权利。这些权利直接产生于纳税人和税法之间，是税法具备合法性和有效性的基本条件。例如，确定性权利，公平负担的权利，不被双重征税的权利，不受歧视的权利等等。第二种类型的权利，则与税法的具体适用和实施相关，主要产生于税务机关和纳税人之间的日常征管程序中，是一个遵守税法、诚实纳税的纳税人理应在税收征管程序中享有并得到保护的权利，例如隐私权、机密权、知情权、正当程序权利等。以下根据上述基本分类并结合税收征管的具体程序，对纳税人权利保护的具体内容予以分析。&&&&&&&&1．税法的公布与信息权（right of acess to information）&&&&一国必须将现行适用的所有各层级的税法公布出来，对纳税人而言是一项特别重要的权利。法律的公布是法治国家的基本要求，也是法律有效实施的前提条件。然而，税法的公布对于税收法治却具有特别的意义。因为，现实发挥作用的税法除了立法机关制定的税收实体法和程序法外，还有大量行政机关制定的行政性规则以规章、条例和内部规程的形式存在。这些行政性规定往往比那些高层级高效力的法律具有更为实际的执行意义，对纳税人权利和义务有着更为直接的影响，而这些规则却往往并没有象正式法律那样有对外公布的要求，这使得纳税人处于不得而知的信息缺乏状态，自然很难完全遵从。直到最近，一些国家对内部行政规定的公布开始重视，如南非即要求公布所有涉及税制运作的规范，无论是立法规范或是内部行政规范。美国在1998年颁布的第三部《纳税人权利法案》（Taxpayer Bill of Rights 3，TBR3）中要求加强信息披露，责成财政部长制定一系列便于纳税人知悉和了解税法的信息通告，征税机关对税法任何的解释和说明均必须及时提供和告知纳税人。美国国内收入署为保证纳税人信息权的享有，定期免费发放纳税人权利手册以及有关税法信息的最新资料。英国《纳税人权利宪章》将信息权与获取帮助权一并规定，"税务局和海关负有帮助纳税人了解并履行税法所规定的相关义务的责任。"加拿大《纳税人权利宣言》明确规定了纳税人的信息权--纳税人有权期望政府将尽所有合理的努力使其能得到关于所得税法全面、准确、适时的信息。OECD在1990年关于纳税人的权利和义务的调查报告中，也将"纳税人有权获得最新的有关税制实施和税额评估方式的信息"作为纳税人保护的一项基本原则。不过，目前仍有很多国家尚未有这方面的法定要求，例如日本，税务机关如何运作的大多数规定，纳税人均是不得而知的。 &&&&2．税法的确定性与可预测性权利（right to certainty）&&&&法治国家要求法律具有确定性，纳税人应该享有对法律确定性的合理的期待利益。确定性有两层涵义：其一，税法应是明确清晰的，其规定能够为纳税人清晰理解并遵从；其二，禁止对纳税人不利的溯及适用。立法机关必须保证立法的质量，最基本的要求是法律是清晰明确的，规则是可以理解具有实际意义的。只有税法明确清晰，纳税人便于理解，高度的确定性才有实现的基础。税法自公布之日才产生效力，一般不得溯及适用，如此纳税人才能从根本上获得高度的可预测性，才能在预知自身行为的税收效果的前提下，自主活动，实现经济自由。&&&&由于经济发展、经济活动的复杂多样性，税法的修订和税制的改革是不可避免的。因此，任何确定性都只能是相对的。何况税收领域还存在意图逃税和避税的不诚实的纳税人，有时候为纠正已知的税法漏洞、税法制定中的疏漏和错误、以及避免国家财政收入因纳税人滥用税法预先公布和实际颁布之间的时效利益而遭受重大损失，税法也会有溯及适用的例外。但是这种例外应严格限制于必要的场合，依据比例原则和有利于纳税人（in the taxpayer's favour）的原则来确定是否溯及适用。当一项规定是为了纠正对纳税人不利的行为或者是为了赋予纳税人以某种利益和权利时，则一般是无妨溯及适用的。&&&&确定性权利直接关系税法适用的问题。一般而言，税法规定应是有意义的，也即纳税人能够理解法律规定的涵义，或者在专业人员的帮助下理解法律规定的涵义。但是，如果某项法律规定涵义不清或者规定不合理，或者出现了互相矛盾的法律规范，此时，为保护纳税人的确定性利益，法院应该根据有利于纳税人的原则进行解释或不予适用，立法机关则有责任及时修订该条款。这一点，对普通法国家有特别的意义。因为，在普通法系法律制度中，存在一种预先假定，即任何法律均是有意义的，如果法律按照通常涵义解释不通，那么法官有义务根据法律解释规则解释法律，寻找最具合理性的意义。这会对纳税人造成不确定的影响，如果法官赋予某项规定以新的涵义，这种涵义是以前从未适用过的，而该新的涵义一旦确定又被推定从该法律颁布之日起即具有效力，那么，纳税人很有可能为之遭受巨大的经济损失。而且，往往就是那些质量低劣的立法需要借助其中的宽泛的条款进行补缺，对这些宽泛条款的解释，无疑对纳税人的可预测性权利造成威胁。因此，税法规定清晰、具有意义，对纳税人而言是一项非常重要的权利。&&&&同样，对于矛盾规则应做有利于纳税人的解释。因为，矛盾的规则必然使纳税人陷于不确定的不利境地。大多数国家，对于发生规范冲突的情形，有程序性规定允许法院进行选择解释和适用以避免不确定性。然而，如果法官选择的解释与纳税人信赖的解释不一致，而纳税人的信赖同样具有合理性，这时若适用法官的解释显然不公平。因为，没有理由让纳税人承担因立法的疏漏或质量问题而产生的不利后果。&&&&为保护纳税人在税法实施中的确定性权利，一项较新的制度――预先裁决制度目前在许多国家确立。纳税人可以对某项交易的税法适用情况预先申请税务机关的行政裁决，以便于税收筹划和经济安排。尽管对是否将申请预先裁决作为一项权利赋予纳税人，在各国尚存争议，但是，随着申报纳税制度的确立和普及，为减轻纳税人的遵从负担，避免行政不确定性对纳税人的侵害，缓解税制日趋复杂化与纳税人遵从困难的矛盾，预先裁决制度已为愈来愈多的国家所接受，且这种裁决已渐渐地对税务机关具有了某种程度上的法律拘束力。&&&&与可预测性权利相关的是对纳税人合理信赖利益的保护。当法律规定不合理时，纳税人有权信赖并遵从税务机关实际执行的规则行事。有时法律的适用会导致不合理或者不恰当的结果，这时政府的执行部门应该有权力不适用，等待新法律的颁布。但是有些国家的税务机关则在法律外另行发布通告或者许可纳税人按照合理的规则行事，以避免不合理的法律适用结果的产生。这在英国非常典型，税务机关通常以法定外的许可形式（the extra-statutory concession）告诉纳税人如何处理纳税事务。由于这种许可或通告通常是有利于纳税人的，因此，一般不会被诉至法院。但是，产生的问题是法律实际被许可和通告所替代，而法律却实际还存在。因此，应该明确纳税人享有一项法律权利，即信赖税务机关的行政解释的权利。&&&&3．仅支付正确税额的权利（the right to pay no more than the correct amount of tax）&&&&在民主法治国家，纳税人有权考虑个人的具体情况及收入，仅支付税法所要求的正确税额。OECD为其成员国制定的《纳税人宣言》范本中就规定了只缴纳合理税金的权利――"纳税人有权考虑个人的具体情况和收入多少并按税法规定只缴应纳税金，拒缴额外税金"。美国国内收入局公布的纳税人十项重要权利中也规定，"纳税人有权拒绝缴纳超过税法规定的所欠税款"。英国《纳税人权利宪章》中规定，"您有权要求公正地确定您的纳税义务，只缴纳税法确定无误的税额。"&&&&由于税法的专业性、技术性以及税制的复杂与变动性，纳税人此项权利的实际享有尚需借助税务专业人士的帮助以及税务机关的行政指导才能更好地实现。因此，为保护纳税人的此项权利，纳税人还应该有权得到税务机关的适当帮助，即当纳税人有资格获得某项减免、优惠、扣除或者退税而纳税人未主张时，税务机关应该有义务告知纳税人相关的资格和权利，以使他们能适用适格的税收减免和扣除规定。根据OECD的调查报告，为确保纳税人不支付超出应纳税款的权利，各国有不同的规定和做法。其中，美国、日本、法国、德国等国家的税务机关，有义务对纳税人适用最有利的税收政策；荷兰、挪威、葡萄牙的税务机关则没有法定义务但在实践中是这么做的。对于纳税人提交的信息已使税务机关了解纳税人的减免适用资格时，税务机关是否应该自动地适用相关减免措施，各国也有不同做法。其中，美国、德国、荷兰和新西兰等国家的税务机关有此义务；意大利在一般情况下是这样，葡萄牙则在某些减免规定方面如此，另外，澳大利亚、加拿大和希腊则实际如此，挪威规定税务机关只在某些方面有此义务，但实践中则适用于大多数减免措施。对于没有该项义务的部分国家，税务机关会告知纳税人相关的优惠政策和纳税人可适用的减免措施。例如英国，如果纳税人显然有资格获得相关减免，而纳税人没有申请，则税务机关会提醒纳税人该项权利。而德国、瑞典的税务机关不仅主动对纳税人适用最有利的税收政策和减免措施，还会告知纳税人相关权利。丹麦在适用减免措施会对纳税人造成实质影响的情况下，税务机关会为纳税人提供适当的指导。&&&&4．不被双重征税的权利（right not to be taxed twice）&&&&各国宪法一般确认税负应在一国国民之间公平地分配。国民的税负公平权要求税制在设计和制定时应尽量避免双重征税。纳税人对其同一项所得有权要求不被重复征税，如果立法中有不合理的规定导致重复征税的发生，纳税人有权诉至法院获得纳税义务的免除，而不必等待税法的修订。但是，要避免国际重复课税问题就困难得多，它需要国家之间的合作与协调。目前，各种避免重复征税的双边及多边税收协定正致力于此，但是纳税人期望在国内法院请求免除国际重复征税的愿望则尚难实现。&&&&5．不受歧视的权利（right to non-discrimination）&&&&在任何一国的税制中，平等对待的权利或者非歧视权利均是最重要的权利之一。它意味着所有处于同等境况的纳税人应受到同样的税收对待，既不应因其身份地位不同而享有某种特别优惠的税收待遇，也不应因民族、宗教、肤色、出身、语言等而受到特别不利的税收待遇。加拿大《纳税人权利宣言》明确赋予纳税人不受歧视的权利--纳税人有权得到税务人员根据法律和事实做出的公正的征收合理税款的决定。英国《纳税人权利宪章》中规定："在相同的情况下，您将获得与其它纳税人一样的待遇"。这并非说明税制不应区别对待纳税人，平等的另一项涵义即是不同境遇的纳税人应受到不同的对待。现代税法不仅要实现其收入功能，也要实现其经济功能和社会功能，这决定了政策对税制的区别对待起重要的指导作用。经济政策可能影响从事相同经营的公司、合伙企业、托拉斯会有不同的税收待遇；而社会政策可能使纳税人因家庭赡养人口等差异而享受不同的减免、扣除待遇。税制正是对不同境况的纳税人给予不同对待以实现实质公平和真正的非歧视。然而，如果对同等情况的纳税人适用不同的税收待遇，则构成歧视和不公平。德国在这方面走在各国的前面，它将此原则的违反视为违宪。德国宪法法院在日的裁决中认为，对不动产课征不同于其他形式财产的税负是违反法律面前平等原则的，因而构成违宪。该裁决同时认为如果对某一纳税人的财产征税超出该纳税人全部财产收入的50％即构成违宪，即违反宪法规定的财产自由处置的基本权利。德国对平等权利的理解，对于其他国家改进对纳税人此项权利的保护，无疑提供了良好的导向。&&&&&&&&税收行政程序中的纳税人权利是纳税人与税务机关在具体的税收征收管理程序中所产生的权利。由于此类权利纷繁复杂，本部分将按照税收行政程序的主要环节和流程对各国规定的相关纳税人权利予以集中分析。&&&&1．信息收集程序中的纳税人权利&&&&为正确评定纳税人应缴纳的税额，税务机关需要有关纳税人的税务信息和资料。各国一般赋予税务机关广泛的信息收集的权力并规定纳税人有提交申报表和相关纳税信息的义务。通常，税务机关从纳税人提交的纳税申报表中获取他们所需的大多数信息，但有时也需要进一步向纳税人和第三方收集信息。例如，如果纳税人申报的信息不充分或是明显不正确，税务机关有权要求纳税人提供补充信息和正确信息；为核实纳税人提供信息的真实性和准确性，防止避税和逃税，也需要从第三方以及其他政府部门甚至外国税务机关获取信息。与税务机关信息收集的权力相对应，各国一般规定第三方的信息提供义务。包括雇主提供雇员的工资薪金支付信息，银行提供客户的利息支付信息，公司提供股东的股息支付信息等。有些国家，银行和其他金融机构还必须自动地将有利息收入账户的居民和非居民客户的名字报送给税务机关。几乎所有国家的税务机构拥有向其他政府部门获取纳税人信息的广泛权力，只有少数国家有一些具体的限制，如比利时的公共信用机构、新西兰的统计部门、瑞典的国防、汇兑、外交部门是排除在外的。&&&&税务机关拥有如此广泛的信息收集和获取的权力，对纳税人隐私权和秘密权无疑构成不确定的威胁。为保护信息收集和交换中纳税人权利不受侵犯，应该从税务机关的权力限制和纳税人秘密保护两方面努力。首要的是确定税务机关信息权力的界限，包括信息的内容限制、收集限制、使用限制、贮存限制。具体而言，税务机关收集的信息以及纳税人提供信息的义务一般要求仅限于与正确评定纳税人应纳税额必要和相关的信息。税务机关向第三方要求提供纳税人的有关信息资料之前，必须告知纳税人，除非这种预先通知会有碍税收调查。税务机关所掌握的纳税人的信息资料只限于用于税收目的，而不能用于与此无关的任何目的。税务机关掌握的纳税人信息一般不得向第三人披露，转让定价制度中，如果涉及纳税人的机密信息，税务机关有义务不向第三人透漏。在大多数国家，税务信息是可以提供给社会保障部门的，在有些国家，还可以提供给其他政府部门，但是这种提供仍应受到与适用于税务机关相同的秘密保护的限制。许多国家还允许将纳税人信息提供给公诉机关或者司法机关，不过这种信息的交流受到非常严格的规则限制，而且往往根据个案决定是否允许交换。&&&&根据国家之间的双边和多边税收协定，一国纳税人的税务信息可以应外国税务机关的请求而提供，由此进行的纳税人信息资料的交换和传递往往会对纳税人的商业秘密以及竞争地位产生影响。因此，随着国际税务合作的加强，应该加强跨国信息交换中对纳税人的隐私和机密权利的保护。具体保护规则可以由协定规定，但是，对于一国选择提供的信息，应该有一个有利于内国纳税人保护的最低限度标准，即这些信息的提供不会使纳税人在外国遭遇低于内国的税收待遇。尤其是当信息的提供显然会损害纳税人的竞争地位时，征税机关应该拒绝提供和交换该信息。此外，所有提供和交换的信息必须严格限定于税务目的，而不能用于非税目的。&&&&由于计算机信息技术的发展，多数国家已经借以建立了有关纳税人信息的数据库。通过纳税人识别号码的运用，这些数据库可以根据各种来源的信息资料对纳税人信息进行自动稽核和相符性检验。这大大提高了税务机构的工作效率以及评税的准确性，对于打击偷逃税也有重要效果，但纳税人的机密和秘密权却因此遭遇威胁。因此，各国一般对这些数据库进行严格的控制和管理，一方面加强技术控制，防止电脑骇客的恶意攻击导致信息泄漏，另一方面，严格规制税务机关未经授权向第三方泄漏纳税人的有关信息。一般纳税人也有权对数据库中的相关资料进行证实。此外，部分国家还加强了对电子信息数据库使用的立法规制。例如，澳大利亚的《隐私权法案》（Privacy Act）、德国的《数据保护法案》（Data Protection Act）、瑞典的《瑞典数据法案》（Swedish Data Act）、英国的《数据保护法案》（Data Protection Act）等。美国《国内收入法典》第6103节规定了秘密保护条款，奥地利、法国、挪威也有电子数据保护法律。为保证数据库的合理使用，挪威还设有数据控制机构、瑞典设有数据监督机构来具体监督和管理数据库的建立与使用。 &&&&与纳税人秘密权保护相关的一项特权是职业豁免权。这项权利并不为纳税人直接享有，却是对纳税人秘密权的保护。主要是限制税务机关向第三方获取信息的权力。除了丹麦、芬兰、意大利、日本和挪威外，所有OECD国家均对自由职业者如律师和医生有不同程度的职业豁免，少数国家对银行等机构也适用同样的特权。例如，澳大利亚对法律顾问与客户之间传递的部分文件适用职业秘密规则保护，免于向税务机关提供此类信息。比利时的职业特权适用于银行、信用和储蓄机构以及自由职业者。德国适用于自由职业者、律师和神职人员。美国适用于律师。对于银行提供纳税人的利息收入信息，一般限于总计数额，而不提供单项具体数额，同时，有上诉的权利保证职业豁免权的行使。&&&&与信息提供相关的权利还有纳税人的知情权和上诉权。纳税人履行信息义务的同时有权被告知信息提供的要求、目的和用途。该信息必须是纳税人有能力提供的信息，并且给予合理的期限以提供相关信息和资料。纳税人对税务机关信息权力的行使有异议时，通常可以通过普通诉讼程序提起诉讼，有的国家如澳大利亚，纳税人还可以向调查官（Ombudsman）提出申诉。&&&&总之，在税法的遵从中，信息提供义务已经成为纳税人的一个沉重的负担，如何加强纳税人的隐私权、秘密权保护，同时又保障税务机关获得充分、必要的信息以正确评定纳税人的应纳税额是各国共同努力的方向。目前，纳税人隐私、机密和秘密权利保护已经覆及税务机关内部的信息传递、税务机关与其他政府部门、税务机关与外国税务机关之间的信息交换和传递。&&&&3．税额确定程序中的纳税人权利&&&&税额确定程序决定纳税人应缴纳的税款数额。目前大多数国家在所得税等税种领域引进了申报纳税制度。这种制度要求纳税人根据税法的规定和要求自行计算应纳税额并在规定期限内向主管税务机关申报。税务机关原则上根据纳税人的申报资料确定税收债权，只有在纳税人申报不实或者没有申报的情况下，才进行修正或者重新确定纳税人的应纳税额。在申报纳税的方式下，纳税人的保护不仅没有降低其重要性，而且显得更为急迫。税务机关重新确定纳税义务的具体数额，是建立在假定纳税人申报错误的基础上，即认为纳税人申报的材料不充分或不正确。因此，税务机关必须在税额确定程序中遵循正当程序原则，而纳税人则应有充分的机会证明自己申报正确，并且当履行该义务有困难时，得到正当程序的保护。&&&&具体而言，正当程序要求税务机关作出有关税额确定的行政处分时，必须通知纳税人，并遵循某种法定的程序，如应根据税法、行政法规、通告等作出征税决定，决定书上应载明决定的根据和理由等。与此相对应，纳税人则应有权了解税务机关将如何确定纳税义务以及为何这样确定，他们有权知道税务机关在个案中行使裁量权的具体理由，他们也有权获知税务机关据以确定纳税义务的信息资料。在美国，如果纳税人能够证明已经与税务机关充分合作，并已提供所有必要的资料，那么举证责任转由税务机关承担，由其证明纳税义务的确定是建立在适当合理的基础上。保证纳税人享有获得税务机关确定纳税义务的资料和理由的权利，对纳税人非常重要，纳税人据此才能判断和评价税务机关税额确定的合理与否，由此决定是否提出异议以及如何提出异议。如果税务机关能够主动提供税额确定的有关资料及理由，纳税人为此申请复议的数量必然减少，因为纳税人因不明白和不了解税收确定的过程和理由而申请复议的占其中相当比例。不少国家已经规定有程序要求税务机关提供此类信息和资料。需要进一步完善的是，立法应该规定信息对纳税人开放和透明，纳税人据此能正式要求税务机关提供相关信息。&&&&对于税务机关重新评估税额的权力，也应有相应的程序限制。少数国家要求事先通知纳税人。例如，奥地利要求如果税务机关重新确定税额与纳税人申报有实质性差异，必须事先通知纳税人以便于纳税人能够有所准备和应对。芬兰要求确定或重新确定应纳税额前必须告知纳税人，并给予纳税人陈述申辩的机会。法国也要求通知纳税人并给纳税人应对的机会。德国则要求税务机关如有重新评估的意向，就得给纳税人听证的机会，并随后给予纳税人一份解释性的评税通知。至于重新评税的时效期间，一般是3－5年；如果因纳税人错误提交信息或是有税收欺诈的故意，则时限会比一般情况下延长；对于税收欺诈，美国、加拿大、澳大利亚、新西兰、爱尔兰、挪威等国家则规定没有时间限制。&&&&税务机关和纳税人之间最容易产生争议的一个领域是，当税务机关认为纳税人纳税申报的资料不正确或者不充分时，税务机关应该以什么为根据来确定纳税人的税收债务。大多数国家要求纳税义务的确定必须建立在某种合理的基础之上。尽管税务机关需要应对大量的不合作的纳税人，但这并非税务机关马虎行事的理由。正是这种状况下，尤其需要税务机关遵循正当程序以保证税制的可信度和纳税人的普遍遵从。各国一般规定纳税人对税务机关有关税额确定的处分决定有反对的机会、陈述申辩的权利，并可以寻求行政救济和司法救济。税务机关则有义务告知纳税人税额确定的相关程序，并告知该程序中纳税人享有的权利和救济方式，以保证纳税人在税额确定中得到正当程序的保障。&&&&4．审计和调查程序中纳税人的权利&&&&对纳税人进行审计和调查，是保证现代税制，尤其是以自我申报纳税为中心的税制的健康运行不可缺少的保障。各国税制中税务机关审计和调查权力的行使很少有明确具体的法律上的授权，大多数国家的税务机关是根据一种广泛的概括的税务行政管理权力行使审计和调查权力。但是，最近这些广泛的权力受到了普遍的审查和质疑，纳税人隐私权和机密权的保护使得税务机关的审计和调查权力开始受到正当程序的限制。&&&&大多数国家并没有确立一个实施审计的正式评价标准，而由税务机关裁量决定。但是，美国是根据一种特殊的选择机制对纳税人的申报表进行选择审计；法国则有一个地方财政局局长授权的评估计划；德国必须提前向被审计的纳税人发出一个书面通知，通知中说明拟审计的事项。在审计开始前，纳税人一般有获得通知的权利以及获悉相关信息的权利。有些国家如德国，要求税务机关在决定拟对某纳税人审计之后，必须正式通知该纳税人。税务机关的通知应包括审计的原因，审计的时间、地点，审计涉及的税种、纳税年度，以及审计查阅的文件、账簿和其他资料。税务机关还应告知纳税人审计的程序将如何进行。纳税人如果具备正当理由，有权请求延期审计。纳税人在审计中有权与其律师或者其他代理人联系，并由其代理人与税务机关接洽和办理审计事宜。税务机关应该制定明确的审计规程，规范指导其审计程序的运行，明确纳税人在审计中的权利和义务、税务机关的和解惯例以及对税务机关根据审计确定的应纳税额提出反对并申诉的途径。对于纳税人请求对所有审计谈话进行笔录的权利，税务机关应该允许其行使。以上所有这些信息，税务机关应该在审计开始时提供并告知纳税人，以便于纳税人权利的行使。&&&&纳税人在审计和调查中一般负有合作的义务，包括提供审计所需要的账簿资料，如实陈述相关事实，回答税务机关的调查询问，在税务机关进行现场审计的场合还应为税务机关提供必要的审计条件。但是，与此相联系的是，税务机关有义务尽量避免对纳税人正常的生产经营造成不必要的干扰，并防止因审计行为直接给纳税人造成经营上的损失。例如，大部分国家要求审计需在纳税人正常营业时间进行，并限制在一定的时间段，以避免给纳税人造成不必要的负担。&&&&纳税人在审计中还有一项重要的权利，那就是就审计中出现的问题与税务机关讨论，并对审计的最终结果进行协商解决的权利。审计是为了确定纳税人是否正确履行了纳税义务，对于审计中发现的漏欠税款，税务机关有权补征和追征，对于偷税行为，还有权进行处罚以及移交司法机关处理。但是，为保证处理结果的公正，纳税人有权与税务机关讨论相关问题，澄清有关事实，对最终影响审计结果及纳税义务确定的税务问题，更应保证纳税人的陈述权。在一些复杂的审计案件中，一般设有和解程序，便于税务机关与纳税人认真磋商复杂问题的最后解决方案。当然这种和解必须是根据合理、公平和一贯适用的和解程序达成，且和解程序必须是与良好税制的运行、整体公平以及税务机关所有资源的有效利用相时宜的。&&&&在对纳税人的税务审计中，经常会涉及对第三方的调查，如雇主、银行等，以获取和核实纳税人的有关资料。为保证纳税人的隐私和信息机密权，税务机关调查前，应该通知纳税人，并给予纳税人反对的机会和途径。纳税人可以抗议的正当理由包括，税务机关已经掌握了要调取的资料，或者该资料的调查会实质性地损害纳税人。唯一不需要事先通知纳税人的例外是，税务机关有理由认为该通知会使调查的目的无法实现。纳税人对税务机关例外权的行使，同样应该有救济的方式。一旦纳税人得知信息资料来源于税务机关向第三方的调查，纳税人有权要求对税务机关例外权能否行使进行听证。&&&&目前，各国对审计中的非歧视保护尚未引起足够重视，这对纳税人的保护显然不利。首先，人权中的隐私权应适用于纳税人使其免遭不合理的搜查。其次，非歧视条款也应适用于税务审计领域。应该说，禁止歧视原则在税法中有广泛运用，但是一般没有具体到审计中对纳税人的选择问题上。税务机关在如何运用行使审计权力方面往往拥有广泛的裁量权，且被视为是正当合理的。审计对象的挑选，常常以现代税制的高效运行为目的，依据现代审计风险分析来确定有高逃税风险的特定群体或者行业。纳税人在此间需要保护的是，保证审计挑选非出于故意歧视或者恶意针对某纳税人构成实质骚扰。其实，从另一方面而言，税务机关同样需要保护，保证其审计和调查权力不受其他行政机关和政府部门的不当干涉，防止被政客和政府官员利用当作干扰和压迫的工具，这对于纳税人非歧视的保护同样重要。在这一方面，美国已经做出了改进。在1998年颁布的第三部《纳税人权利法案》中，有一系列规定保证审计独立，禁止政府行政部门的官员干涉国内收入局的审计和调查，如果发生此类情况，国内收入局的职员有义务向总督察官报告，干涉人员可能因此遭受罚款直至监禁的处罚，而相关职员如没有履行报告义务，同样会遭受处罚。&&&&搜查和扣押权力一般常在税务审计中使用。根据《欧洲人权公约》第8条的规定，该项权力属于严重侵犯基本人权的权力，其行使必须有严格的限制条件，且必须作为最后不得已的手段运用。因此，在那些引进权利法案的国家，通常将此项权力纳入权利法案的审查体系中，要求权力的行使必须有法院或者某一独立的第三方以许可令或其他类似文书授权。基于纳税人基本人权的保护，应该由独立的第三方对税务机关行使该权力的合理基础进行确认。正当程序要求有措施防范税务机关未经授权许可进行搜查和扣押，而不仅仅是赋予纳税人遭受不合理的损害后提起诉讼的救济权利。税务机关在搜查之前应该通知纳税人，除非有合理的理由认为通知会阻碍搜查的目的实现。搜查应该在正常的营业时间或者双方预约的时间进行，除非有例外情形。各国对搜查的范围规定各不相同，但是，如果是授权许可的搜查，一般允许税务机关对营业场所进行彻底搜查，以保证目的实现。这包括对计算机信息的检查，但一般不包括对个人人身的搜查，除非有确切的理由认为个人藏有与调查相关的文件。在授权的搜查中，税务机关一般有权扣押相关文件资料，既包括计算机硬盘上的信息，也包括下载电脑和其他电子方式储存的数据。对于非本国语言记载的信息资料，纳税人还有义务解释和翻译。但是，纳税人有权要求税务机关开具所有扣押物品的清单，并说明何时归还。除非是调查所必须的原始文件，纳税人有权要求税务机关复印相关资料，而不是取走原件。如果要带走原件，纳税人也应该有权先行复印备份。&&&&5．强制征收程序中的纳税人权利&&&&为保证税款的征收，各国一般赋予税务机关强制征收的权力，而这种权力的行使不可避免地涉及自由裁量权。立法不可能规定具体何时何地采取强制措施，而只能规定强制执行的基本条件和要素，具体的执行只能交由税务机关根据个案情况和税款流失危险来裁量决定，这就要求立法在此领域给予纳税人更为周到、细致的保护。一般行政法权利，纳税人均应享有，税务机关在征税和强制执行程序中应该遵循自然正义和正当程序的基本行政法原则。例如，纳税人有权获知税务机关做出决定的理由并有权对该处分决定上诉。在强制措施实施之前，有权获得适当的通知，并给予合理的时间按照要求缴纳欠税款。税款征收和执行程序以某种清晰、简明的文书形式说明，并提供给相关纳税人，以保护那些最可能遭受强制执行程序却往往最无力聘请代理人，可能连自己享有的最基本的权利都不知道的纳税人。&&&&对纳税人的保护还应与强制措施的严厉程度成比例。例如，税务机关发布禁止令以防止纳税人处置财产，或者对纳税人的活动予以某种限制，均需受到严格的监督，最好是司法监督。目前，只有少数国家对于扣押纳税人财产的强制措施要求有司法授权，如澳大利亚和法国要求必须有法院的裁决；比利时要求通过司法程序；芬兰要求有行政主管的授权；瑞典要求必须经由执行办公室（the Enforcement Office）行使；挪威要求必须由普通法院发出扣押命令；新西兰必须有最高法院的命令且只适用于未缴纳扣缴税款的雇主。&&&&需要特别关注的是强制征收程序中纳税人的基本人权保障。生存权财产不仅应该免于课税，而且应该免于强制执行。税务机关扣押和处置纳税人的财产时必须为纳税人保留必要的生活必需品，尤其注意不要伤害儿童的权利。税务机关采取强制措施时必须审慎权衡行为的目的与社会因此可能增加的福利负担。对于扣押的财产，税务机关应该采取适当措施尽量以最好的价格变卖，以保护纳税人的财产权。扣押财产的价值应与欠缴税款适当，不得因少量欠税而扣押明显高价值的财产，也不得扣押那些实际价值很低而变现成本远远高于收益的财产。美国第一部纳税人权利法案（Taxpayer Bill of Rights 1, TBR1）即明确禁止不经济的征收（uneconomic levy）。此外，强制征收中的扣押权力与审计中的扣押一样，只应作为最后的手段运用，也即用尽所有其他措施之后。&&&&除了扣押财产外，税务机关一般还有权自主选择其他一些保障税款征收的措施，包括向第三人追偿其所占有的纳税人的财产或所欠纳税人的债务、限制纳税人处置财产、防止税收犯罪嫌疑人逃跑、强制债务人或公司破产、税收债权优先于其他债权、提前征收以保证税款不流失等等，所有国家均规定有一项或多项上述强制权力。其中，向占有纳税人财产或欠纳税人钱款的第三人追偿税收债权为大多数国家所采用。这些措施在保障税款征收的同时，均对纳税人的财产权利以及信誉造成一定的影响。为此，税务机关应该制定具体的行政规则来指导强制措施的执行，并受到正当程序的监督，同时保证纳税人的上诉权利。&&&&为保护纳税人基本人权，对于强制征收中确实存在困难的纳税人，各国一般有减免税措施和延期缴纳税款的规定适用，同时还允许符合条件的纳税人分期缴付税款。有些国家如德国、美国还允许税务机关与纳税人协商解决税款征收和强制措施的适用问题。但协商付税以及分期缴纳税款协议的执行中经常存在的问题是，税务机关常常不经通知而单方面决定协议的中止执行，这往往给纳税人造成不确定性的侵害。解决的办法是，税务机关如果协议允许纳税人分期缴纳税款，该协议应该对税务机关具有法律拘束力。协议内容应该明确包括分期付税将如何操作，哪些基本生活费用允许纳税人在缴纳税款时扣除，如果纳税人不遵守分期付税的协议将会有何后果，何种情况会导致分期付税协议的取消，协议意外终止时税务机关应该有提前告知并说明理由的义务等。 &&&&6．上诉程序中的纳税人权利&&&&为解决税收行政程序中产生的税收争议，各国均将上诉程序视为税法实施的一个重要方面，且为保证纳税人公正救济的权利，各国一般规定了纳税人不同层级的上诉权利，并对受到征税权力不当侵害的纳税人赋予请求国家赔偿的权利。&&&&几乎所有国家的纳税人均有权对税务机关的评说决定进行上诉。有些国家如澳大利亚、比利时、德国和土耳其，纳税人有权对税务机关的一切行政决定提出上诉，另一些国家如英国，则只能对税务机关的部分决定提出上诉。一般法院只能审理行政决定是否符合法律或行政法规，而不能对属于税务机关裁量权范围的事项进行裁判。税收争议的复议前置在很多国家很普遍，纳税人对复议决定不服，方能进一步向法院提起诉讼。从OCED对纳税人权利义务的调查报告中可以看到，几乎所有的成员国的绝大多数税收争议均在行政机关提供的救济中得到解决，很少有案件会走完整个诉讼程序。其中，美国的行政复议机制具有鼓励纳税人选择行政复议，并保证行政复议独立、公正和高效的优点。美国在财政部设立了一个完全独立于IRS的行政机关，负责涉税争端的行政复议救济，其复议决定不受IRS及其他任何行政机关的干涉。一旦纳税人对上诉部提起上诉，税款征收程序立即停止。如果纳税人穷尽行政救济程序，在法院诉讼中胜诉，可以获得合理的诉讼费用的偿付，但如果没有穷尽IRS内部所有的救济程序或者不合理地拖延了诉讼程序，则不予偿付。此外，美国等部分国家设置了专门的税务法庭，并规定小额诉讼程序以便快捷、有效地解决大量的涉税诉讼。北欧国家还非常重视非专业人士在上诉程序中的参与，如丹麦税务法庭委员会的成员主要是委派的非专业人士，芬兰的税务裁判庭也是由选举产生的非专业人士组成。大陆法系国家德国的财政法院同样吸收两名非专业人士参与案件的审理。&&&&为保证纳税人的上诉权，各国一般规定纳税人应被告知他们所享有的上诉权以及行使期限，且时限必须是合理的。税务机关必须提供作出决定的事实根据和理由，以便于反对该决定的纳税人能据此提出申诉，资料包括税务机关从第三方获得而纳税人并不知道的信息，且纳税人必须被给予合理的时间提出和准备诉讼。此外，纳税人的委托代理权、公正审判权、陈述权、听证权以及获悉审判中的资料和裁判理由的权利均为上诉程序中的纳税人权利保护所必需。&&&&在税收争议的解决中，纳税人还有一项重要的人权，那就是不自证其罪的权利。纳税人一般不被要求提供那些能表明其犯罪的信息资料。这是个人自由的一项基本原则，即国民不应被迫提供能用于法庭指控其犯罪的信息资料。例如，刑事审判中证据的一般规则即是排除非自愿供述的证据效力。该原则应用于税收领域，即是纳税人拒绝自证其罪的权利。这要求税务机关在税务调查中从纳税人处获得的能显示纳税人有罪的资料，不应提供给公诉人在刑事审判中作为证据使用。&&&&随着争议解决理论的发展，引进除法院诉讼程序之外的其他争议解决方式已经越来越普遍。许多案例已经显示这些方法比法院诉讼程式更有效率，也更迎合争议双方的利益需求。许多国家已经试图为行政相对人对那些不受法院或者特别法庭审查的行政程序提供申诉渠道，一个突出的新机制就是设立一个调查官或者类似官员来专门处理税务申诉。调查官（Ombudsman）的职责一般是帮助纳税人解决其与税务机关的矛盾，识别税制实施中存在的问题。其解决问题的方式是接受纳税人的投诉，与有关税务机关会谈，尽量协商解决争议，同时拥有向政府行政部门或者立法机关提交报告的权力，敦促解决税制实施中存在的不足。调查官制度在许多国家取得了实际成效，其成功说明它应该作为一项制度普遍推广。但是，除美国外，调查官的决定是没有法律拘束力的，尽管这些决定通常都会得到实际的执行。美国的纳税人调查官能在纳税人因税法的具体实施措施而遭受和可能遭受严重困难时，发布"纳税人帮助令" （Taxpayer Assistance Orders），以保护纳税人。当第二部纳税人权利法案（Taxpayer Bill of Rights 2, TBR2）颁布时，美国新设"纳税人支持官"（Taxpayer Advocate）取代了原来的调查官，纳税人支持官不仅负有帮助纳税人解决与国内收入局之间争端的职责，而且还负有向国会报告的广泛职责，以加强国会对国内收入局的监督，并及时发现纳税人权利保护中存在的问题，以不断改进纳税人服务质量并提高征税机关的工作绩效。&&&&与上诉权相关的另一项纳税人权利是纳税人的求偿权。如果纳税人胜诉，纳税人有权要求对诉讼费用和相关支出的费用获得补偿。目前，除瑞典和西班牙外，几乎所有的国家均规定胜诉的纳税人有获得赔偿的权利，只是赔偿的费用和额度有所差别。从理论上讲，对于税务机关未经授权或者没有法律根据的行政行为导致的人身和财产损失，纳税人均应有权要求赔偿。例如，税务机关的职员不顾税收法律、法规的保密要求，未经授权，将纳税人申报表中的商业秘密信息向另一纳税人透露或者公开泄漏，对纳税人造成损害。赔偿既包括疏忽大意的行为，也包括故意或鲁莽行为。不过，政府的赔偿应该有一个合理的上限，以免遭遇大范围的索赔要求。同时，税务机关如果担心因无法证明事实而面临大量的赔偿诉讼，因此对打击逃税和避税行为畏缩不前，对纳税人权利最终仍是一种减损。因此，合理配置纳税人的求偿权利并对赔偿范围和额度做出适当限制是必要的。&&&&结语&&&&纳税人权利是一个关涉民主、法治和人权的宪政课题。目前，各国纳税人权利保护尚处于起步阶段。因各国政治、经济、法律和文化传统的不同，纳税人权利保护自然呈现出千差万别的样态，但是纳税人权利问题的同质性，又使得各国在纳税人权利保护中仍有一些共同的特点和趋势可寻，而这些特点和趋势正是进一步推动纳税人权利发展，并在经济全球化背景下加强纳税人权利国际合作与保护的基础。&&&&从纳税人权利的保护来源看，宪法是一国纳税人权利最根本的来源，它不仅包括涉税条款以及那些明文列举的公民基本权利，而且宪法所确认的基本原则和蕴涵的基本法理如民主、法治和人权保障，均是纳税人权利得以衍生和扩展的基本渊源。随着国家间经济合作与联系的加强，超国家法和国际法对一国国内法律的影响愈来愈强，纳税人因此也获得了超出一国实定法的更高保护，且这种外界的压力和影响，也促使主权国家不断改善和提高国内纳税人权利保护水平，这势必将从整体上大大促进纳税人权利保护的合作与发展。&&&&一国国内法律目前仍是纳税人权利保护最大量、最主要的渊源，但行政规则对纳税人权利的影响亦不容忽视。因此，在纳税人权利保护的方式方面，完善纳税人权利的立法保护仍是各国加强纳税人权利保护的重点和基点，而改善纳税人服务，提高纳税人权利的行政保护则是新形势下纳税人权利发展的重要空间和议题。在纳税人权利体系尚未在一国法律中得到系统构建之前，宪法适用的司法化以及司法对纳税人权利保护的推动作用仍是不可忽视的。且由于纳税人权利自身是一个须随社会发展而不断充实的开放的体系，因此，保持司法对税收立法和行政的监督和矫正作用，并以判例来引导、敦促立法和行政的完善以适应现实社会发展的需求仍很必要。纳税人的自我保护在发达国家的经验值得发展中国家学习和借鉴，尤其是民主发展较为滞后的国家，组建纳税人协会、加强纳税人的自我保护既是对纳税人民主意识、民主参与能力的锻炼和提高，也是推动政府重视和改善纳税人权利保护的重要途径。&&&&纳税人权利保护的内容丰富多样，按照税收法律关系的层级仍可以把它分为基本的两类，一类发生于纳税人与国家的抽象关系层面，表现为税法的合法性和有效性问题，是一国构建符合宪政秩序的税法体系所应该具备的内容，包括税法应该公布、税法具有确定性、不溯及适用、不双重征税、不歧视对待等，纳税人由此享有信息权、确定性及可预测性权利、税负公平的权利、仅缴纳正确税额的权利等等。第二类纳税人权利存在于纳税人与税务机关的具体关系层面，体现为税收行政程序中的正当程序以及纳税人基本人权保护。包括纳税人的隐私权、秘密权、知情权、上诉权、听证权、委托代理权、求偿权等等。每一个具体的税收行政程序中关涉多项纳税人权利，这就需要将纳税人权利保护贯彻于税收行政的各个环节和方面，而不能孤立于某一方面来认识。&&&&本文所分析的纳税人权利保护的来源、方式和内容，是从各国纳税人权利保护的现状和经验中抽取和提炼的具有共性且符合发展趋势的基本方面，目的在于使纳税人权利的来源分析能够为纳税人权利的体系构建提供基本的框架，纳税人权利的保护方式能为一国纳税人权利保护机制的设计提供基本的借鉴，至于纳税人权利保护的内容则可为评价与分析一国纳税人权利保护的优势与不足，并进行相应的改进和完善提供参考和借鉴。目前，纳税人权利保护尚属一个新兴的研究领域。对税法而言，它标志着税法在现代发展的革命性变革。早在传统法学领域实践着的"权利本位"理念，直到纳税人权利的勃兴才真正开始延伸贯彻于税法领域。从税法发展的趋向来看，如何构建纳税人权利保护体系，如何设计纳税人权利保护机制，以及如何加强纳税人权利保护的国际合作，将是需要进一步研究和探讨的重大课题。 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主办：中国社会科学院法学研究所、国际法研究所
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