投资性房地产后续计量模式差异及影响分析_中华文本库
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投资性房地产后续计量模式差异及影响分析
作者：朱莲美 李高波 来源：《财会通讯》2007 年第 06 期
财政部于 2006 年 2 月颁布的《企业会计准则第 3 号——投资性房地产》, 规定在投资性房 地产的后续计量中, 可以选择采用成本计量和公允价值计量两种模式。两种模式下的会计处 理、税务处理及所得税纳税调整项目间的差异如表 1 所示: [ 例] 环宇公司于 20× 4 年开始建造一栋楼房, 工程于 20× 5 年 12 月完工并达到预计可使用 状态, 随后与某研究所达成协议, 将新建成的楼房出租给该研究所作为办公用场所, 租赁期为两 年。环宇公司为开发这栋楼房累计发生各项支出 2000 万元, 该楼房预计使用年限为 50 年, 税法 上规定可使用 40 年, 采用直线法进行摊销,不考虑残值和除所得税之外的其他税费, 每年的租金 收入为 200 万元, 所得税率为 33%, 每年末对房产进行评估, 由于该栋楼房所处地段地价上涨较 快, 20× 6 年 12 月 31 日, 公允价值为 2100 万元,假定无其他纳税调整事项。分别按两种计量模式 进行 20× 6 年的会计处理及纳税调整如表 2 所示。 通过表 2 可以看出, 两种计量模式的差异对会计处理、纳税调整以及会计信息方面均产生 了不同的影响, 具体如下: 一是会计处理方面。采用成本模式, 会计上只需按收入实现原则确认收入以及根据投资性 房地产的初始成本计提相应的折旧或摊销, 会计处理相对简单。而采用公允价值计量模式, 除按 收入实现原则确认收入外, 还应根据公允价值的变化重新计量投资性房地产的价值, 更为复杂的 是公允价值认定问题。此外, 在投资性房地产后续计量中存在两种模式的选择, 可能会出现由成 本模式转为公允价值模式的情况, 这属于会计政策变更; 由于两种计量模式对会计信息产生不同 的影响, 企业有可能将其他资产误认为投资性房地产, 这属于会计差错。上述两种情况均应按照 《企业会计准则第 28 号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理。因此, 引入公允价值 计量模式使会计处理变得相对复杂。 二是纳税调整方面。采用成本模式, 如果企业采用的折旧政策与税法一致, 则不必进行纳税 调整; 若不一致, 只需对折旧额进行调整。即采用成本模式在所得税纳税调整方面最多只需调整 折旧额。而采用公允价值计量模式, 既需按税法规定的折旧年限计算调整折旧额, 同时因将投资 性房地产在资产负债表日的公允价值与账面价值的差额计入了当期损益, 还需要对该项损益进 行调整,并且随着投资性房地产在以后年度资产负债表日的公允价值的变动, 纳税调整额也将相 应变化。可见, 采用公
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投资性房地产由成本模式变更为公允价值计量模式
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——对金融街（000402）年报和变更公告的分析&
一、变更前采用的政策
金融街2007年年报关于投资性房地产采用的会计政策披露为：“本公司在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。公司对投资性房地产在预计可使用年限内按年限平均法摊销或计提折旧，预计可使用年限超过45年的，按45年摊销或计提折旧。”
二、变更前投资性房地产披露金额
金融街2007年年报显示：2007年年末金额：1，511，960，000元，占总资产的比重为10.90%；2006年金额：55,250，000，占总资产的比重为0.48%，投资性房地产占总资产的变动比率为：10.42%，2007年整个年度新增加了将近15亿元的投资性房地产。
该公司投资性房地产比重：其中出租的房产为949，782，873.90元；出租和持有准备增值的土地使用权为：562，177，524.55元。
&&&三、投资性房地产的变更情况
1、变更说明
公司目前从事的主要业务除房地产开发外，还有部分自持物业出租和经营，其中包括投资性房地产出租业务。截至
2007年12月31日，公司全部投资性房地产包括：北京金融街购物中心、金树街、C3四合院、重庆嘉年华项目，这些投资性房地产的帐面价值合计约15.12亿元，占公司2007年度经审计净资产比例为30.83。
2、会计政策变更说明
本次会计政策变更前采用的会计政策：资产负债表日，公司采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。公司对投资性房地产在预计可使用年限内按年限平均法摊销或计提折旧，预计可使用年限超过45年的，按45年摊销或计提折旧。
本次会计政策变更后采用的会计政策：资产负债表日，公司采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量，不对其计提折旧或进行摊销，并以期末投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益，并在2006及2007年度可比报表中进行追溯调整。
公司自2008年1月1日起对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。
3、变更的理由
该公告披露的变更理由：“公司董事会认为：采用公允价值对投资性房地产进行后续计量是目前国际通行的成熟方法，可以更加真实客观的反映公司价值，有助于广大投资者更全面地了解公司经营和资产情况。采用公允价值对投资性房地产进行后续计量具备必要性。公司目前投资性房地产项目位于重点城市的核心区域，有活跃的房地产交易市场，可以取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，采用公允价值对投资性房地产进行后续计量具有可操作性。基于以上原因，公司董事会同意对公司的投资性房地产采用公允价值进行后续计量。”
4、会计政策变更的影响数
（1）变更对2007年年报的影响数
该会计政策变更对公司2007年度定期报告的影响：经公司测算，采用公允价值计量投资性房地产后，将增加公司2007年所有者权益约13.22亿元，其中留存收益约12.78亿元，资本公积约0.44亿元。其中转入资本公积部分是根据《会计准则第3号——投资性房地产》的规定，当自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项投资性房地产应按照转换日的公允价值计量。转换日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为资本公积，计入所有者权益。
（2）变更对2008年季报净资产和净利润的影响数
经初步测算，本次会计政策变更对2008年1季度末所有者权益的影响比例约为10%。预计公司2008年<font COLOR="#季度净利润与会计政策变更前相比，降低了约800万元，影响比例约20%。
赵博士点评：
&&&&&&该案例有以下几点值得关注和探讨：
&&&1、金融街是《投资性房地产》准则自2007年1月1日在上市公司执行以来，第一家发布公告变更投资性房地产会计政策的上市公司。
2、该公司2007年年报披露的15亿元投资性房地产，是否全部符合投资性房地产的确认标准值得探讨，尤其应关注房地产开发企业将未出售出去的商品房暂时出租（或仅与关联企业签订出租合同，没有实质出租）也确认为投资性房地产
3、变更对相关指标的影响
％，最高的达94％）。
4、变更理由分析
在投资性房地产全部采用公允价值计量模式下，按照新会计准则，2007年年报披露的这15亿元的投资性房地产可以不计提折旧或摊销费用（土地使用权），这将对利润表产生巨大的利好。这里需引起注意的是15亿元仅是变更前即成本模式下的账面金额，还不是变更后的公允价值，其公告披露经公司测算评估后的公允价值约为28.34亿（15.12＋13.22）。
虽然在目前房价已经高企的情况下，投资性房地产的公允价值有可能会小幅度下降，但这种价格的小幅下跌产生的公允价值变动损益对利润表的影响较小，因此，这将其对后续年度的业绩产生巨大的提升作用（由于采用公允价值模式后不得再转为成本模式），我认为，这也许是其由原来采用成本模式变更为采用公允价值计量模式的主要原因所在。
金融街公告披露的变更理由：“采用公允价值对投资性房地产进行后续计量是目前国际通行的成熟方法，可以更加真实客观的反映公司价值，有助于广大投资者更全面地了解公司经营和资产情况。采用公允价值对投资性房地产进行后续计量具备必要性。”这种变更理由仅是按照准则的通俗表述而已。
由此可见，从已经披露的2007年年报来看，虽然目前采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量的上市公司仅10家左右，但随着像金融街这样选择变更投资性房地产后续计量模式的上市公司也将逐渐增多，这种会计政策的变更对上市公司的净资产和利润表带来了重大影响，这应引起相关会计监管机构和部门的关注和重视。
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以上网友发言只代表其个人观点，不代表新浪网的观点或立场。投资性房地产后续计量模式对企业的影响
1适用条件《投资性房地产准则》规定对投资性房地产后续计量的优选模式是成本模式,而公允价值模式须满足特定条件时方可选择。采用公允价值模式计量投资性房地产,应当具备两个条件:(1)有活跃的房地产交易市场;(2)同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息能够从房地产交易市场上取得。另外,如果企业原先按公允价值计量某一投资性房地产,即使可比的市场交易变得不经常发生或市场价格变得不易取得,在该项投资性房地产处置或者变为自用,或企业为以后在正常经营过程中销售而开发之前,仍应一直按公允价值计量。之所以这样规定,主要是考虑到部分企业可能会通过随意变换计量模式达到粉饰财务报表、提供虚假信息的目的。因此这一规定不仅符合可比性原则,又可以在一定程度上防止企业造假。2会计处理2.1首次执行日上市公司对投资性房地产准则在首次执行日,应当对所有资产、负债和所有者权益按照企业会计准则的规定进行重新分类、确认和计量,对于房屋和土地应将原来属于固定资产核算范围的房...&
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公允价值一直是理论界讨论的热点和难点问题。财务会计的目标是向投资者等各类利益相关者提供决策有用的会计信息。公允价值旨在提高会计信息的决策相关性。近年来,世界许多国家都加大了对公允价值的研究和利用。2012年5月,我国财政部会计司也发布了《公允价值计量》(征求意见稿)。投资性房地产是指企业为赚取租金或资本增值,或二者兼有而持有的房地产。投资性房地产以出租建筑物、出租土地使用权作为其主要经营形式,实质上这是一种让渡资产使用权的行为。让渡资产使用权而取得的使用费收入即为房地产租金：另一种经营形式是持有并准备增值后转让的土地使用权,持有这种资产是为了赚取增值收益。由于投资性房地产与自用房地产的持有目的不同,虽然两者在实物形态相同,但在产生现金流时,投资性房地产具有较强的独立性。相反,自用房地产需要与企业持有的其他资产相结合。而在目前的市场条件下,投资者持有房地产常常会获得资本性收益,即现有资产价值常高于购入时的价格。如果继续将投资性房地...&
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投资性房地产是指为资本增值或赚取租金,或者二者兼而有之的企业所持有的房地产。现阶段,我国实施的是土地公有制,国家和集体拥有土地的所有权,而企业所有的仅仅是该土地的使用权。所以,在房地产里卖弄提及到的土地,其所指代的仅仅只是使用土地的权利,房屋指的是建在土地之上的建筑。《企业会计准则第三号——投资性房地产》的推行,对于我国会计界来说是一个很大的进步,投资性房地产是我国采用公允价值核算的首项非金融资产,目的是为了更客观真实地在会计报表中反应企业的资产,为信息使用者提供可靠的数据。在实际业务中,企业应当在遵循准则的前提下,从自身利益最大化出发,选择成本模式或公允价值模式作为投资性房地产的后续计量模式。一、两种计量方式的核算过程如下:1、设置账户成本模式下投资性房地产的核算类似于固定资产和无形资产,需要按期计提折旧或摊销,需要设置的账户有“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”和“投资性房地产减值准备”。投资性房地产核算在公允...&
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成本模式公允价值模式折旧或摊销对投资性房地产计提折旧或进行摊销,借记“其他业务成本”等科目,贷记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目。不对投资性房地产计提折旧或进行摊销,应当以资产负债日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值,公允价值与原账面之间的差异计入当期损益。期末当公允价值超过账面价值时,需调整其账面价值,借记“投资性房地产——公允价值变动”科目,贷记“公允价值变动损益”科目;公允价值低于原账面价值,做相反处理。减值准备投资性房地产如果发生减值,应计提减值准备,借记“资产减值损失”科目,贷记“投资性房地产减值准备科目。投资性房地产公允价值下降时,不需要计提减值准备,将减值部分通过“公允价值变动损益”科目借方反映,并直接冲减投资性房地产的账面价值。表1两种计量模式下会计处理比较财政部于2006年2月正式发布了新的会计准则体系,与我国原来的准则体系中历史成本计量占主导地位相比,新准则体系引入了公允价值模式。《企业会计第3号...&
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新企业会计准则下,投资性房地产后续计量方法可以采用成本模式与公允价值模式,在房地产市场比较成熟、能够满足采用公允价值模式条件的情况下,企业对投资性房地产计量方法可从成本模式变更为公允价值模式。该计量模式的转换属于会计政策的变更,此会计调整事项引起的纳税问题及其对财务报表的影响是会计政策变更业务处理中的难点,本文通过例解分析纳税问题及其对财务报表相关项目的调整。一、问题的提出投资性房地产的后续计量方法由成本模式转换为与公允价值模式是比较典型的会计政策变更,计量模式的变更引起的纳税问题及其对财务报表的影响是会计政策变更业务处理中的难点。二、会计政策变更对纳税及其财务报表的影响分析例:公司于日将对外出租的办公楼由成本计量模式改为公允价值计量模式。该办公楼于日对外出租,出租时办公楼的原价为1 000万元,已提折旧为200万元,预计尚可使用年限为40年,预计净残值为0,采用年限平均法计提折旧,假定从20...&
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近两年来，投资性房地产市场持续强劲增长，为了规范这种投资行为的会计处理，财政部于2005年7月颁布了投资性房地产具体会计准则的征求意见稿，于2006年2月颁布了《企业会计准则第3号—投资性房地产》，并从日开始实施。作为企业财务管理人员，必须了解在新会计准则体系实施后，企业所拥有的房地产哪些是属于投资性房地产，而这些投资性房地产，什么情况下采用成本计量模式?什么情况下又允许采用公允价值计量模式?而采用不同的计量模式对企业财务报表和税收是否有不同的影响?本文试图阐述这些问题。一、投资性房地产的定义新准则规定，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、长期持有并准备增值后转让的土地使用权和企业拥有并已出租的建筑物，但不包括自用房地产和作为存货的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。投资性房地产是指为赚取租金或为资本增值而持有的房地产，也就是说企业的投资性房地产是企业以...&
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