自己总结的《固定资产》会计准则与企业会计制度、国际会计准则、税法等的比较分析
　　2006固定资产企业会计准则与旧版企业会计准则、企业会计制度、国际会计准则、小企业会计准则税法之比较一、& && &&&新旧固定资产企业会计准则比较1、& && &&&新准则修改了三个概念：固定资产确认的标准、净残值的概念、固定资产后续确认的标准。固定资产确认的标准取消了单位价值较高这一条，意味着由企业自行确定的自由度更大。2、& && &&&净残值的概念重新表述，强调了是资产未来处置时现金净流入的现时价值，例如不考虑通货膨胀的影响。新准则：“预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。”旧准则指南：“预计净残值，是指预计固定资产使用寿命结束时，固定资产处置过程中所发生的处置收入扣除处置费用后的余额”。3、& && &&&固定资产后续确认的标准被修改为与固定资产的确认标准一致，而不是另外表述。“取消后续支出的确认原则（旧准则：固定资产有关的后续支出，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，如延长了固定资产的使用寿命，或者使产品质量实质性提高，或者使产品成本实质性降低，则应当计入固定资产账面价值，其增计金额不应超过该固定资产的可收回金额。）。”新的IAS规定，固定资产发生后续支出的确认原则与固定资产初始确认的原则相同，即该资产包含的经济利益很可能流入企业、该资产的成本能够可靠地计量。也就是说，后续支出如果进行资本化，必须符合资产确认的条件。4、& && &&&固定资产的确认中引入了现值概念，包括融资费用和弃置费用。固定资产购买价款中由于延期付款导致价款中实际含有借款费用时，需按照每期付款的现值计价，差额计入“未确认融资费用”，每期摊销计入“财务费用”。5、& && &&&弃置费用是指特殊行业拆除固定资产时需付出的费用，一般金额较大，如核电行业等。弃置费用按照现值计价，同时增加固定资产成本和预计负债，然后每期计算利息计入“财务费用”和“预计负债”。（准则解释中有具体账务处理说明）旧准则在讲解中有说明，弃置费用在净残值中考虑。第2、3、4、5点，是根据IAS的新版本修改进行的。6、& && &&&增加了持有待售固定资产的处理。持有待售的固定资产，需要将净残值调整为预计可收回金额，与账面价值的差额计提减值准备。（解释公告一有会计处理的详细说明）“准则解释：固定资产应自达到预定可使用状态时开始计提折旧，终止确认时或划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧。同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售：一是企业已经就处置该非流动资产作出决议；二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；三是该项转让将在一年内完成。持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组，处置组是指一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产组，一个资产组或某个资产组中的一部分。如果处置组是一个资产组，并且按照《企业会计准则第08号――资产减值》的规定将企业合并中取得的商誉分摊至该资产组，或者该处置组是这种资产组中的一项经营，则该处置组应当包括企业合并中取得的商誉。”“准则解释公告一：《企业会计准则第4号——固定资产》第二十二条规定，企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该固定资产的预计净残值反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于调整后预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售：一是企业已经就处置该非流动资产作出决议；二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；三是该项转让将在一年内完成。符合持有待售条件的无形资产等其他非流动资产，比照上述原则处理，但不包括递延所得税资产、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产、以公允价值计量的投资性房地产和生物资产、保险合同中产生的合同权利。持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组，处置组是指作为整体出售或其他方式一并处置的一组资产。”企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于调整后预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。BH补充：对于持有待售资产，还是作为固定资产核算，只是不再计提折旧，直接用减值准备来保证账面价值不高于公允价值减去处置费用。网校有人提出了一个有趣的问题，具体如下：问题2：某项资产或处置组被划为持有待售，但后来不再满足持有待售的固定资产的确认条件，企业应当停止将其划为持有待售，并按照下列两项中较低者计量：（1）该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值，按照其假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额；（2）决定不再出售之日的可收回金额。如果此时一开始固定资产账面价值为100万，满足持有待售的固定资产的确认条件后，发现原账面价值高于预计净残值（90万），故而计提资产减值损失，分录如下：Dr. 资产减值损失　　　10Cr. 固定资产减值准备& & 10一个月以后，该项固定资产不再满足持有待售的固定资产的确认条件，经评估：a) 自之前划为“持有待售的固定资产”时至现时（1个月后），如果按照“假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧”为5万元，故现时的账面价值为95万；b) 决定不再出售之日的可收回金额为110万。按照“孰低”原则，选择较低者计量，即：95万。那么此时由“持有待售的固定资产”重新划归为“一般的固定资产”，必须将资产的价值由90万提高到95万，请问如何做会计分录？反冲之前的减值准备会计分录？好像固定资产减值准备是不允许冲回的呀？BH的想法：对于这个问题，我猜想是这样的，CAS的这个规定是根据IAS来的，而IAS并未规定固定资产减值准备不能冲回，所以在IAS下是没有问题的，CAS则不知道怎么办了。7、& && &&&新准则规定投资者投入的固定资产按照合同、协议、各方确认金额作为成本，但是不公允的除外。旧准则未要求公允，只是各方确认的价值。8、& && &&&盘盈固定资产的价值是作为前期差错处理增加期初未分配利润，而《企业会计制度》规定的是增加营业外收入。9、& && &&&准则指南规定固定资产暂估在竣工决算后调整暂估价值的，只是调整以后的折旧，而不是追溯调整（《企业会计制度》规定为追溯调整）。10、& && &&&准则指南规定固定资产进行大修改良的，需要把被替换部分的资产做处置处理。旧准则只是提到增加固定资产价值，没有提及处置被替换部分。11、& && &&&新准则规定每年年度终了复核固定资产的折旧方法、年限、净残值等，旧准则规定的是定期复核。12、& && &&&租入固定资产改良支出在《企业会计制度问答二》中确认为是单项资产，单独设立科目，并且计提折旧，新的准则指南中确认为是长期待摊费用进行摊销。（《企业会计制度》原本规定的也是计入长期待摊费用）13、& && &&&新准则没有规定捐赠和盘盈的固定资产入账价值如何确定，推定为公允价值。旧准则给出了一个详细的规定。（BH认为不算是实质性差异）“旧准则对接受捐赠的固定资产按以下规定确定其入账价值：1、捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应当支付的相关税费，作为入账价值。2、捐赠方没有提供有关凭据的，按以下顺序确定其入账价值：（1）同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应当支付的相关税费，作为入账价值。（2）同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按接受捐赠的固定资产的预计未来现金流量现值，作为入账价值。如果接受捐赠的系旧的固定资产，按依据上述方法确定的新固定资产价值，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值。旧准则对盘盈的固定资产，按以下规定确定其入账价值：1、同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值。2、同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该项固定资产的预计未来现金流量现值，作为入账价值。而新准则中对这两方面未作规定，接受捐赠和盘盈的固定资产应以公允价值作为入账价值。”14、& && &&&修理费的改变。新准则规定：企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，基于修理费应该费用化的原则直接费用化，计入管理费用，不计入制造费用。同时新准则规定固定资产的大修理费用（不符合资本化条件）和日常修理费用，不再按旧准则规定采用预提或待摊的方式处理，而是在发生时直接计入当期管理费用。旧准则规定，将车间发生的固定资产维修费计入制造费用，然后计入存货，在产品未销售前进行了资本化。15、& && &&&固定资产减值准备不能转回。旧准则规定是可以转回的。16、& && &&&固定资产减值准备可以按照资产组计提而不仅仅是按照单项计提，这是对旧准则的改变。此外，（1）新老准则都明确了固定资产各个组成部分性质不同的，可以确认为单项资产用不同方法年限等计提折旧。（2）新准则明确了固定资产的折旧政策、净残值、折旧年限变更都是会计估计变更；老准则是在《企业会计制度问答四》中明确为会计估计变更（2004）。（3）新老准则都规定未使用固定资产也要计提折旧。笔者认为加粗部分为实质性改变。二、& && &&&新固定资产准则与国际企业会计准则比较1、& && &&&IAS有成本模式和重估模式，同类固定资产可以定期重估。CAS只有成本模式。2、& && &&&IAS允许固定资产减值转回。三、& && &&&旧固定资产准则与企业会计制度比较1、& && &&&旧准则在定义中删除了非生产经营主要用固定资产价格高于2000元的相关规定。改成了国际通行的资产定义，但是要求价值较高。新准则再次修改，去除了价值要求。2、& && &&&旧准则删除了关于固定资产大修理计提和待摊的规定。3、& && &&&旧准则增加了固定资产改良如何增加固定资产价值的规定（给了明确的标准，会计处理与企业会计制度似乎没有实质差别），新准则再次修改（增加了将被替换部分处置的规定）。旧准则原文：“在原有固定资产的基础上进行改建、扩建的，按原固定资产的账面价值，加上由于改建、扩建而使该项资产达到预定可使用状态前发生的支出，减去改建、扩建过程中发生的变价收入，作为入账价值。”网络评论：“《准则》中初始计量部分对改扩建与无偿调入两个途径来源的固定资产的计量没有明确规定，而是将改扩建作固定产后续支出单独规定，因为企业的固定资产投入使用后，为了适应新技术发展的需要，或者为维护或提高固定资产的使用效能，往往需要对现有固定资产进行维护、改建、扩建或改良，《准则》规定如果这些支出增强了固定资产获取未来经济利益的能力，提高了固定资产的性能，应将该维护、改建或改良的支出(即后续支出)计入固定资产的账面价值，否则，应将其费用化，计入发生当期的损益。与《制度》相比较，《准则》不再将固定资产的后续支出简单地划分为固定资产改扩建、固定资产改良、固定资产大修理、固定资产中小修理，而是注重后续支出的经济实质，体现实质重于形式的原则。”4、& && &&&旧准则对于固定资产计提折旧的范围增加到未使用、不需用固定资产的也要计提折旧。四、& && &&&《企业会计准则》与《小企业会计准则》比较1、& && &&&减值准备：小企业会计准则不要求计提减值准备。2、& && &&&盘盈固定资产：企业会计准则要求作为前期差错追溯调整，小企业会计准则不进行追溯调整。3、& && &&&可资本化的后续支出：对于没有提足折旧的固定资产的可资本化改建费用，企业会计准则和小企业会计准则没什么区别，具体处理都是转在建工程，完工之后转回固定资产，并重新确定折旧政策。但是对于提足折旧的资产发生的可资本化改建费用，小企业会计准则要求计入长期待摊费用；这种情况在企业会计准则中没有提及，推断为还是按照没有提足折旧的固定资产的方式处理。4、& && &&&不可资本化的后续支出：企业会计准则要求都是计入费用，甚至生产车间的修理费都是计入管理费用，不计入制造费用，也就是不计入资产的价值。小企业会计准则规定是“应当在发生时根据固定资产的受益对象计入相关资产成本或者当期损益”，也就是可以计入制造费用等。相关规定：（1）& && &&&企业会计准则：固定资产发生可资本化的后续支出时，企业一般应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。发生的后续支出，通过“在建工程”科目核算。在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。固定资产的日常修理费用在发生时应直接计入当期损益。企业生产车间(部门)和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入“管理费用”；企业专设销售机构的，其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，计入“销售费用”。（2）& && &&&小企业会计准则：固定资产的改建支出，应当计入固定资产的成本，但已提足折旧的固定资产和经营租入的固定资产发生的改建支出应当计入长期待摊费用。前款所称固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。固定资产的日常修理费，应当在发生时根据固定资产的受益对象计入相关资产成本或者当期损益。5、& && &&&自建固定资产入账价值的确定：企业会计准则要求是达到预定可使用状态，与IAS相同。但小企业会计准则是“自行建造固定资产的成本，由建造该项资产在竣工决算前发生的支出（含相关的借款费用）构成”，使用了竣工决算作为标志，与企业所得税法相同。6、& && &&&投资者投入的固定资产入账价值的确定：企业会计准则要求是“按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外”，也就是公允价值，小企业会计准则规定“投资者投入固定资产的成本，应当按照评估价值和相关税费确定”。7、& && &&&小企业会计准则规定“小企业在建工程在试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建工程成本。”企业会计准则中没有提及这个问题。企业所得税的规定是要确认为收入。从与企业所得税法协调的角度出发，有专家建议对于在建工程在试运转过程中形成的产品、副产品在会计上作为存货确认，相应减少在建工程价值，然后再将存货作为销售处理，则可以完全与企业所得税法相符，不出现税法与会计的差异。五、& && &&&其他特殊会计问题1、& && &&&安全生产费等：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时计入“专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用，比照上述规定处理。企业未按上述规定进行会计处理的，应当进行追溯调整。2、& && &&&持有待售资产：企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于调整后预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。IAS规定在流动资产里面单列“持有待售的非流动资产”来列示，CAS没有提及这个问题，推定为还是在固定资产里面列示，只是必须在报表中进行披露。3、& && &&&弃置费用：按照准则规定的处理方式，每年企业需承担金额巨大的利息，且越到后期金额越大，这是合理的吗？六、& && &&&企业会计准则与企业所得税法差异1、& && &&&延期支付具有融资性质的外购固定资产：《企业会计准则》规定：外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值（与IAS一致）为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。《实施条例》第五十八条规定：外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础。差异分析：对于“购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的”，税法对于外购固定资产的计税成本的确定并无特殊规定，因此，对于会计确认为当期损益的部分应调增应纳税所得额。此时企业应当记载固定资产会计成本与计税成本之间的差异，然后在提取固定资产折旧，或者处置出售固定资产时，相应调减应纳税所得额。2、& && &&&未取得全额发票的固定资产计税基础按照《（企业会计准则第4号——固定资产）应用指南》的规定，已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第五条规定：企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。差异分析：会计规定是先暂估，决算之后未来适用法调整折旧；税法规定是发票不全的先计提折旧，但是规定了12个月时间。3、& && &&&盘盈的固定资产财政部编写的《企业会计准则讲解》指出，企业在财产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理。盘盈的固定资产通过“以前年度损益调整”科目核算。《实施条例》第五十八条规定：盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。根据《实施条例》第二十二条的规定，企业的应税收入，包括企业资产溢余收入。差异分析：对盘盈固定资产，会计处理时作为“以前年度损益调整”，而税务处理时应当作为本期收入，因此，企业应当在盘盈年度调增应纳税所得额。因为盘盈固定资产的会计成本（追溯调整后的成本）与计税成本（重置完全价值）很可能存在差异，所以还需在以后提取折旧或者处置出售时，继续进行纳税调整。BH补充：计税成本是重置完全价值，而会计上的入账价值类似公允价值，若非全新固定资产，则应存在差异。对此差异的处理，网上查到两种说法：1、将计税成本理解为也要扣除折旧；2、计税成本是重置完全价值，与会计存在暂时性差异，当期按照重置完全价值全额缴纳所得税，后期折旧时税法折旧大于会计折旧，暂时性差异逐渐消失。4、& && &&&弃置费用《企业会计准则》规定：确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务等。企业应当根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。根据《企业所得税法》及其实施条例的规定，在确认固定资产的计税成本时，弃置费用不予考虑。5、& && &&&固定资产的折旧（一）固定资产的折旧年限《企业会计准则》规定：折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命。《实施条例》第六十条规定：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（一）房屋、建筑物，为20年；（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（五）电子设备，为3年。《企业所得税法》第三十二条规定：企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限。《实施条例》第九十八条规定：可以缩短折旧年限的固定资产，包括：（一）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；（二）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%。差异分析：会计根据职业判断来确定折旧年限，而税法限制了最低折旧年限，同时规定了可以缩短折旧年限的情形，因此，会计与税法很可能存在差异。假设会计与税法都按直线法计提折旧，并且折旧额全部计入损益：①如果会计确定的折旧年限短于税法规定的最低年限，那么企业应当在会计确定的折旧年限内，每年就会计折旧大于税法允许的最大折旧的差额调增应纳税所得额。会计折旧年限结束后，企业应当在税法规定的剩余折旧年限内，就税法允许计提的折旧相应调减应纳税所得额。②如果会计确定的折旧年限长于税法规定的最低年限，可视为会计与税法无差异。（二）固定资产的折旧方法《企业会计准则》规定：企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。《实施条例》第五十九条规定：固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。《企业所得税法》第三十二规定：企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以采取加速折旧的方法。《实施条例》第九十八条规定：可以采取加速折旧的方法的固定资产，包括：（一）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；（二）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。差异分析：会计对于折旧方法的选择，给予了企业较宽的职业判断权，而税法限制允许加速折旧的范围。①在会计实行加速折旧而税法规定必须采用直线法计提折旧时，如果起初会计计提的折旧大于税法允许计提的最大折旧，其差额应调增应纳税所得额，以后会计计提的折旧小于税法允许计提的最大折旧时，再相应调减应纳税所得额。②在会计采取直线法计提折旧而税法允许采用加速折旧方法时，可视为会计与税法无差异。（三）固定资产残值《企业会计准则》规定：企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定预计净残值。企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的预计净残值进行复核。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。《实施条例》第五十九条规定：企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。差异分析：对于固定资产预计净残值，会计与税法都给予了企业较大的职业判断权。但会计规定预计净残值是可以调整的，而税法规定预计净残值一经确定不得变更。因此，如果会计调整了固定资产残值，由此多提或者少提的折旧，应当相应调增或者调减应纳税所得额。在纳税调整的同时，企业应当记载固定资产会计成本与计税成本的差异，并在处置或者对外销售固定资产时，相应转回前期发生的差异。需要注意的是，如果会计确定的残值明显不合理，并且造成少缴企业所得税的，税务机关有权进行合理调整。（四）不得计提折旧的固定资产范围《企业会计准则》规定：企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。《企业所得税法》第十一条规定：下列固定资产不得计算折旧扣除：（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（二）以经营租赁方式租入的固定资产；（三）以融资租赁方式租出的固定资产；（四）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；（五）与经营活动无关的固定资产；（六）单独估价作为固定资产入账的土地；（七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。差异分析：税法规定的第（二）、（三）、（四）、（六）项不得计提折旧的固定资产与会计规定是一致的。但税法规定的第（一）、（五）项不得计提折旧的固定资产与会计规定是不一致的。对于“房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产”，如果会计处理时通过增加成本费用计提了折旧，那么应当调增应纳税所得额，同时企业应记载固定资产会计成本与计税成本之间的差异，待以后投入使用允许计提折旧时或者处置报废时，再相应调减应纳税所得额。对于“与经营活动无关的固定资产”，会计计提的折旧不得在税前扣除，在以后出售“与经营活动无关的固定资产”时，再相应调减应纳税所得额。（五）更新改造期间固定资产的折旧问题根据《企业会计准则》的规定，固定资产在开始更新改造时，应当转入在建工程，在更新改造期间不再计提折旧，而税法是否允许计提折旧不明确，一般认为，对于税法不明确的事项，应当按照会计规定执行。6、& && &&&固定资产的后续支出（一）自有未提足折旧固定资产的改建支出《企业会计准则》规定：①与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，应重新确定固定资产原价、使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。②与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。根据《企业所得税法》第十三条以及《实施条例》第五十八条和第六十八条的规定，固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。除已足额提取折旧的固定资产和租入固定资产外，改建的固定资产，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础，改建的固定资产延长使用年限的，应当适当延长折旧年限。差异分析：税法规定的资本化条件是“改变房屋或者建筑物结构”和“、延长使用年限”，而会计处理时拥有一定的自由裁量权。对于自有未提足折旧固定资产的改建支出，如果会计与税法都符合资本化条件，那么税法与会计一般不存在差异。如果会计处理时将改建支出计入当期损益，而税务处理时必须资本化，那么应当在申报企业所得税时，先就会计计入当期损益的金额调增应纳税所得额，同时记载固定资产会计成本与计税成本之间的差异，在以后计提折旧或者处置出售时相应调减应纳税所得额。BH补充：根据国家税务总局公告2011年第34号-关于企业所得税若干问题的公告——四、关于房屋、建筑物固定资产改扩建的税务处理问题企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧；如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。?从此条可以看出，会计税法还是有差异的，推倒重置，会计上肯定要做固定资产清理处理，而税法要求把净值并入重置后的固定资产计税成本。（二）自有已提足折旧固定资产的改建支出《企业会计准则》规定同（一）。根据《企业所得税法》第十三条以及《实施条例》第六十八条的规定，已足额提取折旧的固定资产的改建支出，作为长期待摊费用，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销，准予扣除。差异分析：虽然会计与税法的表述不一致，但实际处理结果在一般情况下是相同的，即会计与税法一般不存在差异（会计将改建支出记入当期损益的除外）。需要注意的是，税法规定的摊销方法，默认为按直线法摊销。（三）租入固定资产的改建支出企业会计准应用指南指出：企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊销。根据《企业所得税法》第十三条以及《实施条例》第六十八条的规定，租入固定资产的改建支出，作为长期待摊费用，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销，准予扣除。差异分析：在一般情况下，对于租入固定资产的改建支出，会计与税法不存在差异。但是如果会计与税法确定的摊销期限不一致（例如租入固定资产的尚可使用年限短于剩余租赁期限，会计按尚可使用年限进行摊销，税法按剩余租赁期限摊销），则应当相应进行纳税调整。（四）固定资产大修理支出《企业会计准则》规定同（一）。《企业所得税法》第十三条规定：固定资产的大修理支出，作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除。《实施条例》第六十九条规定：企业所得税法所称固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：（一）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50％以上；（二）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。固定资产的大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。差异分析：对于固定资产大修理支出，会计与税法均有资本化和费用化两种可能。因为当固定资产的大修理支出同时符合税法规定的两个条件时，会计处理费用化的可能性很小，所以会计与税法出现差异的可能性较小。需要说明的是，如果一项固定资产的大修理支出，会计处理时已经资本化，而税务处理时可以费用化，那么可以视为会计与税法无差异。需要注意的是，税法规定，无论固定资产的剩余折旧年限大于还是小于尚可使用年限，大修理支出均须按“尚可使用年限”，用“直线法”进行摊销。而会计规定“应重新确定固定资产原价、使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧”，因此，税法与会计对于大修理支出的摊销年限的规定，实质上是一致的。7、& && &&&固定资产减值准备例5：2007年12月，甲公司购进一台生产设备，价值100万元，预计使用年限为5年（税法规定的折旧年限为不短于5年），预计净残值为5万元，采用平均年限法计提折旧。2009年末，公司发现该设备发生减值，预计可收回金额为35万元，应计提减值准备27万元，剩余使用年限为2年，残值不变。甲公司作如下账务处理：①：购进设备借：固定资产1000000贷：银行存款1000000②：2008年和2009年每年应提取折旧19万元［（100-5）÷5］借：制造费用190000贷：累计折旧190000③：2009年末计提减值准备借：资产减值损失——固定资产减值损失0－19×2－35）贷：固定资产减值准备270000④：年每年应提取折旧15万元［（35－5）÷2］。借：制造费用150000贷：累计折旧150000《企业会计准则》规定：资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。《企业所得税法》第十条规定：未经核定的准备金支出，不得在企业所得税前扣除。《实施条例》第五十五条规定：未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。《实施条例》第五十六条规定：企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。差异分析：2008年和2009年，会计每年提取折旧18万元，与税法规定无差异。甲公司在2009年末提取的固定资产减值准备，不得在税前扣除，应申报调增应纳税所得额27万元，此时固定资产的会计成本为35万元，而计税成本为62万元［100－（19×2）］。2010年至2012年三年内，甲公司按税法规定每年可在税前提取折旧19万元，而2010年至2011年甲公司实际每年提取折旧为15万元，因此应当每年申报调减应纳税所得额4万元（19－15），2012年会计实际提取的折旧为0，因此应当申报调减应纳税所得额19万元。至此，甲公司因计提减值准备而发生的暂时性差异全部转回（27－4×2－19＝0）。8、& && &&&持有待售的固定资产《企业会计准则》规定：企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时，该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。《企业所得税法》及期实施条例未对持有待售资产作特殊规定。差异分析：会计对确认为持有待售的固定资产在出售前不确认收益，也不再提取折旧，因此对税法允许提取的折旧可作纳税调减处理。持有待售的固定资产计提的减值准备不得在税前扣除，应调增应纳税所得额。企业在对折旧和减值准备作纳税调整的同时，应记载固定资产会计成本与计税成本之间的差异，待处置、出售固定资产时再转回差异。七、& && &&&企业会计准则与其他税法(一)& && &&&营业税：1、& && &&&税目：自建建筑物后销售，自建环节和销售环节均需缴纳营业税（3%和5%）。自建自用的自建行为不是建筑业税目的征税范围，出租或投资入股的自建建筑物也不是建筑业的征税范围。日起，以不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税。投资后转让股权也不征收营业税。不动产无偿赠送，视同发生应税行为按规定征收营业税。BH补充：对于个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人，在旧条例下是不作为视同销售行为。但是在新条例下，应视同应税行为发生，征收营业税。财税[号文主要就第二点关于个人无偿赠送不动产或者土地使用权的问题，针对特殊情况出台了一些免税政策：个人无偿赠与不动产、土地使用权，属于下列情形之一的，暂免征收营业税：（一）离婚财产分割；（二）无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；（三）无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；（四）房屋产权所有人死亡，依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。这就意味着，除上述以上情况外的个人无偿赠送不动产或土地使用权的，应作为应税行为的发生征收营业税。2、& && &&&计税依据（1）& && &&&建筑业劳务（不含装饰劳务），其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款（甲供材）。通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件、清管器、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。其他建筑安装工程的计税营业额也不包括设备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。（2）& && &&&单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。（3）& && &&&单位和个人销售或转让其抵债所得的不动产或土地使用权，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权的作价后的余额为营业额。BH补充：如果不动产的来源是接受投资，由于不是购置或抵债所得，似乎不能够差额征税了。网络资料：“第一种情况：如果此不动产为单位购置的。财税[2003]16号文件规定：“（二十）单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。“第二种情况：此不动产为单位自建自用的。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条规定如果将自己新建的建筑物对外转让，则在转让时，除应按“销售不动产”税目缴纳营业外，还应按“建筑安装业”税目征收营业税。纳税人转让自建建筑时，自建行为的营业额应根据当期或近期同类工程的平均价格确定；没有同类工程价格的，核定计税价格公式为：计税价格=[工程成本×（1+成本利润率）]÷（1-营业税税率）。第三种情况：此不动产为投资方投资入股的。财税[号文件规定：自日起以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。对股权转让不征收营业税。对于投资方要将房产销售时，在将产权转让时，按“销售不动产”征收营业税。（4）& && &&&自日起，个人将购买不足5年的住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买超过5年（含5年）的非普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税；个人将购买超过5年（含5年）的普通住房对外销售的，免征营业税。3、& && &&&应按税额计算：（1）& && &&&自日起，纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，应分别核算其货物的销售额和建筑业劳务的营业额，并分别缴纳增值税和营业税。未分别核算的，由税务机关核定。4、& && &&&税收优惠：（1）& && &&&纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围。（2）& && &&&个人向他人无偿赠与不动产，包括继承、遗产处分及其他无偿赠与不动产（详见财税[号文）等三种情况可以免征营业税。（3）& && &&&纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。5、& && &&&纳税业务发生时间：（1）& && &&&转让土地使用权或不动产，采取预收款方式的，纳税义务发生时间为收到预收款的当天。（2）& && &&&提供建筑业或租赁业服务，采取预收款方式的，纳税义务发生时间为收到预收款的当天。（3）& && &&&单位或个人自己新建建筑物后销售，其自建行为的纳税义务发生时间为其销售自建建筑物并收讫营业额或者取得索取营业额凭据的当天。（4）& && &&&纳税人无偿赠与不动产的，纳税义务发生时间为所有权转移到当天。6、& && &&&纳税地点（1）& && &&&纳税人销售不动产，纳税地点是不动产所在地。（2）& && &&&出租不动产，营业税纳税地点是不动产所在地。出租动产的营业税纳税地点是出租方所在地。(二)& && &&&增值税：1、& && &&&准予抵扣的固定资产增值税进项税额问题《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[号）第一条明确规定，自日起，增值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资，下同）或者自制（包括改扩建、安装，下同）固定资产发生的进项税额，可根据《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》的有关规定，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣。其中的准予抵扣的固定资产是指增值税暂行条例及其实施细则所规定的固定资产范围，即增值税暂行条例实施细则第二十一条规定的，“固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等”；对于一般纳税人的不动产以及用于不动产在建工程的购进货物，不准抵扣进项税额。增值税暂行条例实施细则第二十三条规定的不动产和不动产在建工程，即“不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。”实际工作中，建筑物、构筑物和地上附着物难以准确划分。如电力企业输电线路、供水企业供水管道；炼油企业储油罐、输油管道等设备。这类设施和设备，根据行业核算要求，虽然按固定资产中的设备类管理，但其构建既涉及土建又涉及设备，在抵扣增值税进项税额时，难以准确划分其究竟是属于动产还是不动产。再如输电线路中的铁塔输电线主要由铁塔、绝缘子、导线、横担、金具、接地装置及基础等组成。其中线路基础是由土建部分构成。所以有人认为该资产应属于地上附着物，其增值税进项税额不能抵扣。《财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税[号）文件对建筑物、构筑物明确了范围，对地上附着物给予了限制解释，即：“《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T）中代码前两位为”02“的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T）中代码前两位为”03“的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。”根据上述规定内容，输电线路不在固定资产分类的代码02、03范围内，也不属于土地附着物，其属于专用设备，代码为28.。据此，企业在构建该类资产时，取得相关增值税进项税额按规定可以抵扣，不再区分土建和设备部分。财税[号文件通过《固定资产分类与代码》附件，明确了准予抵扣固定资产的具体范围。需要注意的是，纳税人购入的固定资产，并不是除代码02、03外的都可以将相关的增值税进项税额进行抵扣。财税[号文件明确了“以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。”纳税人在财税[号文件下发前，将该文件中所明确的构筑物已经抵扣的增值税进项税额，应及时进行进项税额转出处理。如企业的工业用池、罐、工业生产用槽、桥梁、架等类资产，属于《固定资产分类与代码》（GB/T）03类，这类资产核算时，通常情况下都作为设备管理。炼油企业的储油罐、其他工业企业用罐，无论是金属或非金属构成，都在不得抵扣范围内。2、& && &&&销售固定资产的税率问题总的来说，抵扣过进项税的，肯定是17%。没有抵扣过进项税的，一般纳税人是4%减半（金额/(1+4%)*2%），小规模是2%（金额/(1+3%)*2%）。但是，由于各个文件都采取列举方式，总是有未列举的情况，因此从字面上，一般纳税人出售没有抵扣过进项税的固定资产，也可能会按照17%被征税，需具体情况具体对照文件。相关文件大约有以下三个：（1）& && &&&财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔号）规定，销售自己使用过的日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。对发生视同销售行为，无法确定已使用固定资产销售额的，以固定资产净值为销售额。（2）& && &&&根据《财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易征收增值税政策的通知》（财税〔2009〕9号）的有关规定，一般纳税人销售自己使用过的属于《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，按照《财政部 国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔号）第四条的规定执行。另外，根据《财政部　国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔号）第四条的规定，自日起，纳税人销售自己使用过的日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。因此，纳税人应当依照上述规定执行。（3）& && &&&关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告（国家税务总局公告2012年第1号）现将增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产有关增值税问题公告如下：增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产，属于以下两种情形的，可按简易办法依4%征收率减半征收增值税，同时不得开具增值税专用发票：?一、纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人，认定为一般纳税人后销售该固定资产。?二、增值税一般纳税人发生按简易办法征收增值税应税行为，销售其按照规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产。?本公告自日起施行。此前已发生并已经征税的事项，不再调整；此前已发生未处理的，按本公告规定执行。对上述三个文件的解读：“2009年以后，我国增值税制度由生产型转型为消费型，规定新购进的固定资产允许抵扣进项税额。在此规定下，原则上来说，销售已经抵扣过进项税额的固定资产按照17%征税，同一般货物适用的税收政策保持了一致。财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔号）规定，销售自己使用过的日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。但在实际操作中，存在虽然是日以后购进的固定资产，但是税法规定不允许抵扣进项税额等多种情况。例如，2009年1月，某企业购进应征消费税的小汽车自用，一年后该企业将小汽车销售。如果按照财税〔号文件规定，由于该小汽车是日以后购进的，应该按照17%税率征收增值税，而根据《增值税暂行条例》第十条的规定，购进应征消费税的小汽车不允许抵扣进项税额，如果对该项业务按照17%征税，显然是重复纳税，不符合税法原理。实际上，虽然是日以后购入的固定资产，只要属于《增值税暂行条例》第十条规定的项目，均不允许抵扣进项税额。因此，财税〔号文件以时间划界限，是不太准确的。基于财税〔号文件存在的问题，国家税务总局迅速出台了财税〔2009〕9号文件，予以纠正。该文件规定，一般纳税人销售自己使用过的属于《增值税暂行条例》第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。可以从以下两个方面来理解该文件：第一，日以后购入的固定资产，如果属于《增值税暂行条例》第十条规定不得抵扣的固定资产，则销售时按照4%减半征收。例如，A公司2009年4月购入一台跑步机用于健身房，2010年4月将其销售，由于购进跑步机是用于非应增值税项目，因此在购入时该企业未抵扣进项税额，2010年4月销售时，应该按照4%减半征收。第二，如果税法规定购进该项固定资产允许抵扣，企业由于没有取得进项发票，或者其他原因，没有实际抵扣进项税额，认为企业是自动放弃抵扣权，销售该项固定资产时，按照适用税率17%征收。财税〔2009〕9号文件给出了以“《增值税暂行条例》第十条是否允许抵扣”作为标准，来判断销售自己使用过的固定资产，到底按照17%税率征收，还是4%减半征收。但在实践过程中，对财税〔2009〕9号文件的理解存在两个争议，国家税务总局2012年1号公告对这两个争议进行了界定。第一，购买固定资产时为小规模纳税人，而销售使用过的固定资产时为一般纳税人，到底按照17%税率征收，还是按照4%减半征收。小规模纳税人购进固定资产自然不能抵扣进项税额，但是《增值税暂行条例》第十条并没有包括该项条款，因此如果严格按照财税〔2009〕9号文件规定，企业在小规模纳税人期间购买的固定资产，未来认定为一般纳税人后，销售自己使用过的固定资产，就要按照17%征税。但是，由于企业并未抵扣过进项税额，如果按照17%征税显然是重复纳税，因此国家税务总局2012年1号公告明确该事项按照4%减半征收。第二，简易征收的企业，销售其使用过的固定资产，到底是按照17%还是4%减半征收的问题。简易征收的企业购进货物，虽然也不允许抵扣进项税额，但是该规定是财税〔2009〕9号文件界定的，《增值税暂行条例》第十条也没有界定此事。因此，如果按照条文办事，简易征收的企业销售自己使用过的固定资产，也要按照17%征税，显然不符合税法原理，造成重复纳税。因此，国家税务总局2012年1号公告规定简易征收企业销售自己使用过的固定资产，应该按照4%减半征收。”3、& && &&&纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于增值税征收范围。4、& && &&&融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围。(三)& && &&&房产税：1、& && &&&纳税义务人：无租使用房产，应由使用人代为缴纳房产税。2、& && &&&征税范围：（1）& && &&&房产税的征税范围为城市、县城、建制镇和工矿区。（2）& && &&&房地产企业建造的商品房，在出售前，不征收房产税；但对出售前房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房应按规定征收房产税。3、& && &&&税率（1）& && &&&日起，对个人按市场价格出租的居民住房，用于居住的，可暂减按4%的税率征收房产税。（2）& && &&&根据财税〔2008〕24号文件：“二、支持住房租赁市场发展的税收政策(一)对个人出租住房取得的所得减按10%的税率征收个人所得税。(二)对个人出租、承租住房签订的租赁合同，免征印花税。(三)对个人出租住房，不区分用途，在3%税率的基础上减半征收营业税，按4%的税率征收房产税，免征城镇土地使用税。(四)对企事业单位、社会团体以及其他组织按市场价格向个人出租用于居住的住房，减按4%的税率征收房产税。”网络资料：“一、个人出租住房应缴纳以下税款：1、房产税：以租金收入4%计算缴纳。2、营业税：3％税率的基础上减半计算缴纳。3、城市维护建设税及教育费附加：以营业税税额的10%计算缴纳。4、个人所得税：对个人出租住房取得的所得暂减按10％的税率征收个人所得税。财产租赁所得，每次收入不超过四千元的，减除费用八百元；四千元以上的，减除百分之二十的费用，其余额为应纳税所得额。5、免征城镇土地使用税6、免征印花税二、个人出租非住房（商铺、写字间等）应缴纳以下税款：1、房产税：以租金收入12%计算缴纳。2、营业税：以租金收入的5%计算缴纳。3、城市维护建设税及教育费附加：以营业税税额的10%计算缴纳。4、个人所得税：按财产财租赁所得，每次收入不超过四千元的，减除费用八百元；四千元以上的，减除百分之二十的费用，其余额为应纳税所得额，税率是20%。5、印花税：按财产租赁合同按租赁金额千分之一贴花。税额不足1元，按1元贴花。”4、& && &&&计税依据（1）& && &&&房产税按照房产计税原值征税的，房产原值是“固定资产”科目记载的房屋原价。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。（2）& && &&&房产原值应包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设备。主要有：暖气、卫生、通风、照明、煤气、给排水、中央空调、电气及智能化楼宇设备等设备；各种管线；电梯、过道、晒台等。BH补充：改制时旧房重新评估的房屋怎么计算房产税？国家税务总局没有明确规定。根据《四川省地方税务局关于改制企业资产评估后的房产确定房产税依据的批复》（川地税函[号）：依据房产税暂行条例和实施细则及现行有关政策规定，房产经评估并入帐后，无论房产值是增加或减少，均按房产评估值计征房产税。（3）& && &&&房屋进行改扩建的，要相应增加房屋的原值。（4）& && &&&房产原值必须包括地价。宗地容积率低于0.5的，按照房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。（5）& && &&&居民住宅区内的业主共有经营性房产，由实际经营（包括自营和出租）的代管人或使用人缴纳房产税。（6）& && &&&租赁双方约定免租期的，免收租金期间由产权所有人按照房产原值缴纳房产税。BH补充：鉴于以上条款，千万不要约定免租期，直接减少月租金为好。5、& && &&&税收优惠（1）& && &&&个人所有的非营业用的房产免征房产税。（2）& && &&&因房屋大修连续停用半年以上的，大修期间免征房产税，但在大修前必须向税务机关报送相关证明材料。(四)& && &&&契税：1、& && &&&征税对象（1）& && &&&以房产抵债或实物交换房屋，视同买卖，由产权承受人缴纳契税。（2）& && &&&以房产投资，视同买卖，由产权承受人缴纳契税。（3）& && &&&以自有房产投入本人独资经营的企业，免契税。（4）& && &&&房屋赠与，受赠人缴纳契税。法定继承免征契税，遗赠要交契税。（5）& && &&&承受国有土地使用权支付的土地出让金：要计征契税，不得因减免土地出让金而减免契税。2、& && &&&税收优惠（1）& && &&&土地、房屋被县级以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋权属的，由省级人民政府确定是否减免。BH补充：贵州省的规定：土地、房屋被县级以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋权属，不超过原征用、占用面积的，免征，超过的部分减半征收；个人重新承受土地自建住宅的，在规定面积内免征。（贵州省契税实施办法日省人民政府38号令发布，日省人民政府令第119号修改并公布）（2）& && &&&企业公司制改造。非公司制企业整体改建为有限责任公司、股份有限公司，或有限责任公司改建为股份有限公司，免契税。国有企业或国有独资公司，在新公司股权50%以上的，免征契税。国有控股（国有股权50%以上）公司投资新公司，占股权85%以上的免征契税。以出让方式承受原国有控股公司土地使用权的不属于本规定的范围。（3）& && &&&企业合并、企业分立，免契税。（4）& && &&&企业出售：国有、集体企业出售，被出售法人注销，买方与原企业不少于30%职工签订不少于3年劳动合同的，减半征收契税；与100%职工签订不少于3年劳动合同的，免契税。（5）& && &&&企业注销、破产：债权人承受注销破产企业的土地以抵偿债务的，免征契税。非债权人承受注销破产企业的土地，与原企业不少于30%职工签订不少于3年劳动合同的，减半征收契税；与100%职工签订不少于3年劳动合同的，免契税。（6）& && &&&事业单位改制，投资主体不发生变化的，免征契税。投资主体发生变化的，改制后的企业与原事业单位不少于30%职工签订不少于3年劳动合同的，减半征收契税；与100%职工签订不少于3年劳动合同的，免契税。以出让方式或国家作价出资方式取得原事业单位划拨土地使用权的不属于本规定的范围。（7）& && &&&婚姻关系存续期间夫妻一方拥有的房屋、土地改为双方共有，免契税。BH补充：离婚析产也不征收契税。（8）& && &&&拆迁居民因拆迁重新购置住房的，对于购房价格中相当于拆迁补偿款的部分免征契税，超过部分要征。（9）& && &&&企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间的房地产无偿划转，包括母公司与全资子公司、全资子公司之间，免契税。BH补充：全资子公司投资给另外的全资子公司呢？能不能算是无偿划转？（10）& && &&&公司制企业重组，以名下房地产给全资子公司增资，免契税。
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