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&关于县级产业集聚区建设的调查和思考&发布时间：& &&&& 来源： 洛阳市伊川县统计局&&&& 编辑：& 杨 屹&&&& 发布人： 杨 屹&&&& 访问次数： &产业集聚区是产业发展和人口集聚的双载体，是加快工业化、城乡一体化最基础、最核心的环节，是经济快速发展的新的增长极，也是省委、省政府实施中心城市带动战略的重要推手。自2008年省委、省政府做出建设产业集聚区的重大战略决策以来，伊川县及周边各县市结合自身实际，采取有力措施，强力推进产业集聚区建设，取得了明显成效。为探究学习周边县市集聚区建设的先进经验，了解掌握全县产业集聚区的发展现状，理清今后发展的思路和方向，推动伊川县产业集聚区建设加快发展，近期县政府办公室组织人员对伊川县及周边县市的产业集聚区建设情况进行了调研，产生了一些思考和建议。&&&&&&&&&&&&&一、周边县市产业集聚区发展情况及基本经验近年来，伊川县周边的新安、偃师、宜阳、汝阳等县市都产业来抓在发展环境和客观条件较为相似的情况下，立足自身优势，发挥地方特色，多措并举、各显神通，各自走出了异彩纷呈、各具特色的集聚区发展之路。（一）以原有的工业区为基础，着力培育主导产业。各县市产业集聚区均在原有的城市工业区基础上发展而成，因地制宜，各具特色。偃师产业集聚区的摩托车行业是全国三大摩托车产业集群之一，竞争优势明显，是全市基础较好的特色产业集群，在全省乃至全国都有较高的知名度；洛新产业集聚区经过十几年的发展已形成机械制造产业集群，成为省级机械制造重点产业基地；新安县产业集聚区与全县类似，起步较早，主要依托新电集团等龙头企业，铝等有色金属产业优势明显，当前正致力于铝板带箔等铝深加工和终端产品的发展，产业集聚区核心竞争力不断提升；汝阳产业集聚区已初步形成以陶瓷等新型建材、特种金属材料为主导，产业特色明显的企业集群，发展势头十分强劲。各产业集聚区高度重视培育新兴行业，特别是偃师十分重视引进新技术、培育新行业，该市财政投入500万专项资金，用于创新引导，积极鼓励企业建立研发中心，着力提升集聚区企业研发能力。（二）以基础设施建设为抓手，努力打造发展新平台。各县市均高度重视产业集聚区基础设施建设。宜阳县产业集聚区中三横五纵的路网框架已基本建成，排污管网、2万吨污水处理厂、供热供气设施基本配套，目前已累计完成投资10.5亿元；今年基础设施计划投资9.3亿，已完成投资6.63亿元，建设项目30个，其中道路19项，供电、热、水、气等项目8个。新安县产业集聚区今年计划实施基础设施建设项目18个，总投资14亿元，目前正在建设的项目有17个，其中新开工12项，续建5项，完成投资7.15亿元。洛阳洛新产业集聚区目前正在建设的基础设施项目有16个（续建3个、新开工13个），已完成投资9.3亿元。由于基础设施项目的优先建设，对企业投资的吸引力大幅提高，截至目前，宜阳县、新安县和洛阳洛新产业集聚区分别入驻企业96家（新入驻46家）、118家（规模以上企业69家）、218家（规模以上企业160家）。（三）以促进项目入驻为目的，全力培育新的增长点。各县市都能把项目入驻作为加快产业集聚区建设、打造区域经济发展极的重要抓手，不断加大项目谋划和招商引资工作力度，营造良好的发展环境，打造发展洼地，使生产要素实现有效聚集。特别是新安、汝阳产业集聚区重大项目密集接续建设，成效显著。2009年，新安县召开工业发展战略研讨会，邀请国家和省、市有关专家为产业集聚区发展理思路、指迷津、出高策，并在铝深加工领域谋划了一批适宜当地投资需求，有利于产业结构调整，有利于拉长产业链条的投资项目，不断充实招商引资项目库，实现了项目建设的有序接替；目前，洛新产业集聚区在建项目18个，新安县产业集聚区在建10亿元以上项目达4个。汝阳县结合自身特点，采取节会招商、以商招商等方式加强招商引资，效果明显，特别是利用汝阳杜鹃花节，邀请160余位客商到汝阳实地考察，签约项目49个，投资总额达110亿元；紧抓沿海产业转移时机，引进国内知名陶瓷企业4家。（四）以管理机制创新为支撑，大力优化发展环境。各县市产业集聚区都建立了完善的管理机构和服务体系。汝阳、新安两县产业集聚区立足自身实际，管理机构规格高、人员充实。汝阳产业集聚区管委会党工委书记、主任分别由县委副书记、副县长兼任，常务副主任由县长助理兼任，集聚区所在的3个乡党委书记均兼任副主任；3个乡在集聚区设立办事处，公安、国土、工商等相关部门分别设立有办事机构，集聚区行政功能和服务体系完备。新安县借鉴洛新产业集聚区的管理模式，形成了符合自身特色的管理服务模式，产业集聚区管委会为正科级单位，主任高配为副县级，管委会机构健全、人员充实，具备乡镇一级行政管理能力；工商、公安等部门均设有分支机构，学校、医院等公共服务体系较为健全；实行了“以区管村”模式，即辖区行政村代管制度，有效地避免了与所在乡镇的职能交叉，利于工作协调和社会稳定。二、伊川县产业集聚区的发展现状及与周边县市存在的差距伊川县产业聚集区规划面积8.719平方公里，建成区面积4.03平方公里，地理位置优越，交通便利，工业基础雄厚，设施配套完善，是郑洛工业走廊的重要节点。全县根据实际情况，确立了“梯次建设、循序递进”的发展思路，树立了产城融合理念，积极吸收借鉴外地先进经验，努力使产业集聚区规划与县城滨河新区规划相融合、相衔接。2009年，全县产业集聚区实现主营业务收入166亿元，利税11.3亿元。今年上半年，实现营业收入99亿元，税收3.54亿元。在2009年度省、市产业集聚区考评中，全县获省市奖励专项资金共计1000万元。目前，全县产业集聚区建设纵向比虽然取得了较好成绩，但通过与新安、偃师等兄弟县市的横向比较，全县产业集聚区还存在一定差距。（一）产业集聚区产业层次较低。全县产业集聚区是在原铝工业基础上形成的，符合全县实际，易于获得发展后劲，但这种以原有工业区为基础的发展模式增加了集聚区提升档次的难度。全县产业集聚区还存在企业结构单一、产品结构不完善、产业层次不高、产品科技含量低和附加值低等问题，缺乏一批与龙头企业相配套的中小企业支撑，没有形成较大规模的企业集群，集群式发展效应没有充分发挥；电解铝等高耗能初级产品占据较大比重，深加工产品少；缺乏具有核心竞争实力的高科技产品，价格受外部条件变化影响大，抗风险能力差。这些问题随着龙鼎铝箔项目、伊电集团25万吨连铸连轧项目的实施，将会取得较大改观。（二）产业集聚区融资能力有待提高。虽然全县产业集聚区成立了专门的投资担保公司，但由于产业集聚区在全县是新生事物，自身没有实质性的资产做抵押，各大银行一般不给予信贷融资，上级也没有刚性的金融支持政策，致使产业集聚区建设资金严重短缺。今年集聚区拟建设的10万平方米标准化厂房、路网二期工程和电、水、气等多项基础设施项目，因资金短缺进展缓慢。当前，资金问题已成为制约全县产业集聚区发展的一个瓶颈。&&&&&&&&&&&&&&（三）标准化厂房建设滞后。当前，各地招商引资竞争激烈，企业对项目落地条件的要求越来越苛刻，同时，激烈的市场竞争也要求企业投资决策快、项目建设快，因此，能否为企业提供现成的标准化厂房也成为提高招商引资成效的重要因素。全县产业集聚区除路网等基础设施建设进展相对较快外，标准化厂房建设尚处于规划设计阶段，需进一步加快工作推进力度和步伐。（四）产城融合进展较慢。根据省产业集聚区建设工作会议上专家提出的意见，县市产业集聚区建设要树立“以产带城”的理念，除重大产业基地外，产业集聚区在县城主导发展方向上布局，通过与现有城区的衔接，促进城镇化进程。按照全县产业集聚区建设规划，东园以铝精深加工为主导，西园以商贸、物流等现代服务业为主，通过东西两园的有效对接实施产城融合。但从目前工作进展情况看，产业集聚区西园的企业入驻、基础设施建设等方面的进展情况还不很理想，产城融合发展推进还较为缓慢。（五）主导产品同类化、同质化问题日益突出。全县产业集聚区建设，目前主要着眼于内部产业链的发展，与其它县市产业集聚区的产业缺乏关联性或产业结构雷同，制约了地区产业链条和整体竞争力的形成。就洛阳地区而言，全县在主导产业、发展模式、发展方向、产业链等方面与新安产业集聚区极为相似，且与之缺乏必要的关联。就省内情况来看，巩义、长葛、荥阳、温县等以铝加工为主的产业集群发展迅速，以巩义（回郭镇）产业集聚区为例，仅今年就有万达铝业投资15亿元的热轧铝深加工项目、明泰铝业投资12亿元年产15万吨铝深加工项目、永顺铝业投资5.5亿元年产10万吨铝板带箔扩建项目等多个铝深加工项目在建，其中明泰铝业公司以铝板、铝带和铝箔等为主要产品，年加工能力在全国铝加工企业中排名第二，仅次于重庆西南铝业公司。目前，巩义（回郭镇）产业集聚区年铝加工能力达80万吨，并已成为全国乃至亚洲最大的铝板带箔加工基地。当前，全县铝工业如何发展特色经济，避免与其它县市产业集聚区主导产业的雷同和恶性竞争是当前全县产业集聚区发展面临的一个挑战。（六）产业集聚区环境保护和节能减排任务艰巨。万元规模以上工业总产值能耗降低率和单位土地使用面积二氧化硫排放量、化学需氧量排放量是省政府考核产业集聚区发展质量的重要指标。当前，全县产业集聚区环境保护和节能减排压力巨大。根据省产业集聚区调查统计数据，全县产业集聚区2009年万元规模以上工业总产值能耗高于％，在全市排倒数第四；单位土地使用二氧化硫、化学需氧量排放量在全市17家集聚区中排倒数第一，减排任务艰巨。（七）基础设施建设融资方式风险逐渐凸现。为解决县级财政支付能力有限问题，加快产业集聚区和城市新区基础设施建设，全县采取了建设单位垫资、政府分期支付的BT模式，融资平台融资也多采取财政担保、银行贷款等方式。虽然当前这些融资的风险可控,短期内风险集中爆发的概率不大，但从长远来看，均存在一定的资金支付风险，必须引起高度重视。三、加快伊川县产业集聚区发展的几点建议（一）注重产城融合，提高城市化水平。在今后的发展过程中，全县产业集聚区建设要把“以产带城”作为推动产业集聚区开发建设的核心理念，在产业为本、项目带动的基础上，加快实现产城一体、融合发展。一方面把产业集聚区建设与县城新区建设有机结合起来，按照基础设施共建、城市功能共享的思路，把产业集聚区的基础设施、公共服务设施和商住设施纳入滨河新区总体规划，加强与县城现有道路、供排水、供电、供气、集中供热、污水垃圾处理、通信网络等基础设施与产业集聚区的共享和衔接，统筹安排、合理布局，强力推进，实现产业发展与县城发展相互依托、相互促进；另一方面将产业集聚区建设和统筹城乡发展相结合，利用集聚区发展妥善解决进城农民的就业和住房问题，促进农民转化为市民、农村转化为城市、农业转化为二三产业，以产带城，加快工业化和城镇化进程。&（二）实施“三个现成”招商，加快发展速度。要将外出招商和搭建招商平台相结合，努力做到“三个现成”（现成的土地、现成的标准化厂房、现成的项目）招商，为企业提供更加便捷、高效的入驻条件。一是多方筹措资金，做好土地储备，缩短项目用地手续办理周期；主动搞好服务，加快土地报批，确保项目用地“报得进、批得出、不退件”。二是采取招商引资、土地入股、BT、BOT等方式，创造性地做好标准化厂房建设，出台支持政策，给予企业一定的奖励和补贴，采取政府对租金保底等方式，解除企业对投资收益的后顾之忧。三是要超前做好项目谋划和前期工作。要借鉴龙鼎铝业进驻全县的成功经验，深入研究铝深加工行业和产品，分析行业竞争形势，下功夫进行项目可行性论证，提高谋划项目的数量和质量；对于重大项目要争取超前办好各类前期手续，使投资客商不再为手续办理耗费过多时间和精力。（三）注重招商质量，严把项目入驻关。创新招商方式，继续开展节会招商、驻地招商、以商招商等招商引资新模式，积极承接产业转移，充分发挥产业集聚区筑巢引凤功能。进驻产业集聚区的项目必须符合主导产业定位和县委、县政府关于产业集聚区投资强度、建设密度、科技率、绿化率等控制性指标的相关规定，严格执行基准地价、申报用地、项目入驻审核等方面的审批程序，充分体现科技含量、集约节约和环保要求；严格按照“企业集中布局、产业集群发展、资源集约利用、功能集合构建”的原则，严把项目入驻关，切实提高项目质量，宁缺毋滥。（四）立足现有基础，加快提升产业层次。针对当前全县铝工业存在的产业链条不完善、科技含量低等问题，一是在强力推进龙鼎铝箔等龙头项目的同时，大力引进中小型终端铝加工企业，尽快做大产业集群。二是结合“新型工业化铝精深加工示范基地”建设，支持骨干企业加强技术研发，加强与相关科研机构的合作，同时积极寻求与高水平企业合作，努力向高纯铝、高品质合金铝，汽车、轨道交通车辆、航空用铝材等方向发展。三是注意差异化发展，避免同质化竞争。要根据新安、巩义等周边县市的产业实际，发展具有伊川特色、伊川优势的产业集群。依托洛阳机械加工和汽车零部件行业优势，发展车用铝合金铸造件、铝轮毂等汽车相关铝加工产品；利用龙鼎铝业铝箔项目，根据产品档次的高低、科技含量的多少，积极有序发展低（金卡纸、银卡纸、精品包装盒、餐具包装膜、铝合金家具等）、中（无菌食品复合包装袋、药品包装膜、饮料罐、电容器铝壳等）、高（电子产品、航天航空原配件等）档的装饰用、包装用和电子用铝制品等前景光明的终端产品。四是重视铝二次回收，发展循环经济。要重视发展铝二次回收产业，降低原铝成本，适应低能耗增长的发展趋势；严格落实国家环保政策和节能减排任务，加强现有企业的技术改造，严把项目环保关，注重发展循环经济。（五）高度关注支付风险，加强投融资平台监管。为争取社会资金参与城市及产业集聚区基础设施建设，全县借鉴其他县市区先进经验，在洛阳地区创造性地采取了BT、BOT等模式，建立了多家投融资公司，短期内缓解了资金不足的问题。但这些方式均存在一定的风险，且随着工程的相继竣工，财政支付将大量增加，资金支付风险逐渐凸现。在依托现有的投融资平台筹措资金过程中，一定要高度关注这些融资风险，县财政局和产业集聚区管委会要加强沟通衔接，在全县已有的政府投资项目资金管理办法的基础上，进一步健全完善政府投资项目资金管理的体制和机制，加大财政对政府债务的集中管理力度，确保所投入资金进入良性循环。对形成的债务，要严格划分责任，该由政府负担的债务，要有切实可行的还债计划，列入财政预算逐年解决；对纯商业性的、政府没有介入的融资项目所形成的债务，由企业负责，防止借“确保社会稳定”把一切债务风险全部推给政府的现象发生。（六）根据发展需要，适时调整集聚区管理模式。目前，各县市产业集聚区发展均处于起步阶段，根据自身情况，普遍采用了管委会管理模式，这实际是一种二元管理方式，辖区由所在乡镇、产业集聚区双重管理，公安、工商等部门在产业集聚区设置的派出机构受派出部门和产业集聚区双重管理，这就不可避免的在土地征迁、工作协调等方面出现一些问题。新安县实行的“以区管村”模式，有效地避免了与所在乡镇的职能交叉，推动了征地拆迁、项目建设等工作的有序开展。从长远来看，由于产业集聚区实行产城融合的发展理念，随着城镇化推进，产业集聚区可单独划为所属县市下辖的一个独立二级行政区，管委会模式也将被行政区模式取代。鉴于这一发展趋势及当前存在的协调困难、利益分配等问题，建议借鉴新安模式，适时将区内村庄交集聚区管理，提高其管理协调能力，加快产城融合。&
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第一节　收入核算及涉税处理
　　小企业会计准则与小企业会计制度关于收入内容的比较
小企业会计准则
小企业会计制度
收入的分类
销售商品收入提供劳务收入
销售商品收入提供劳务收入让渡资产使用权收入
　　主要变化　　《小企业会计准则》没有引入让渡资产使用权收入。　　原因：让渡资产使用权收入主要表现为金融企业对外贷款形成的利息收入和企业转让无形资产（如商标权、专利权……）等资产的使用权形成的使用费收入，而《小企业会计准则》　　（1）不适用于金融企业。　　（2）目前，我国小企业无形资产的种类少，通常以自用为主，金额较小，在资产中所占比例较低。　　本节内容　　一、收入概述　　二、销售商品收入　　三、提供劳务收入　　四、视同销售业务　　一、收入概述　　（一）收入的概念　　收入　　是指小企业在日常生产经营活动中形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。　　收入的概念应从以下几个方面理解　　（1）收入来自日常活动，非日常活动，如转让固定资产等形成的经济利益的流入不能确认为收入，而应计入营业外收入。　　（2）收入会导致所有者权益增加，不会增加小企业所有者权益的经济利益流入，比如取得借款等不属于收入。　　（3）收入与所有者投入资本无关，所有者投入资本的增加不应当确认为收入。　　（二）收入的分类　　　　注意：收入的分类与小企业会计制度相比较删除了让渡资产使用权收入。　　（三）企业所得税收入及对应会计处理
《中华人民共和国企业所得税法》第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。
（1）销售货物收入（2）提供劳务收入（3）转让财产收入（4）股息、红利等权益性投资收益（5）利息收入（6）租金收入（7）特许权使用费收入（8）接受捐赠收入（9）其他收入
主营业务收入主营业务收入、其他业务收入营业外收入、投资收益投资收益贷记财务费用、投资收益其他业务收入、营业外收入其他业务收入营业外收入营业外收入
　　此外，在《中华人民共和国企业所得税法》的第七条和第二十六条还分别界定了不征税收入和免税收入。　　（四）收入内容的差异及纳税调整　　第一、来源不同；小企业会计准则的收入只规范从日常生产经营活动中取得的销售商品收入和提供劳务收入，企业所得税法的收入总额包括从各种来源取得的收入。　　第二、内容不同；企业所得税法中的收入总额，既包括小企业会计核算上的主营业务收入和其他业务收入、也包括投资收益和营业外收入，还包括小企业会计核算上未作收入处理的视同销售收入。　　第三、企业所得税法有不征税收入和免税收入的概念，小企业会计准则没有。　　收入内容的差异：　　关于收入内容差异的纳税调整办法　　从二者的比较可以看出，尽管二者收入的内容有差异，但从对应纳税所得额的影响上看一般不影响应纳税所得额，不用作纳税调整。除非属于所得税的不征税收入和免税收入，此时应作纳税调减的处理。　　二、销售商品收入　　销售商品收入，是指小企业销售商品（或产成品、材料）取得的收入。　　　　注意：《小企业会计准则》所称的销售商品收入与企业所得税法规定的销售货物收入在构成上是一致的。　　（一） 销售商品收入的确认　　1. 销售商品收入的确认条件　　　　小企业会计准则与小企业会计制度关于确认收入条件的比较
小企业会计准则
小企业会计制度
小企业应当在发出商品且收到货款或取得收款权利时，确认销售商品收入。
小企业销售商品的收入，应当在下列条件同时满足时予以确认： 1.已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；2.既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；3.与交易相关的经济利益能够流入本企业；4.相关的收入和成本能够可靠地计量。
小企业会计准则
小企业会计制度
　　可见，《小企业会计准则》简化了确认收入的判断条件，关注形式，强调物权的转移，减少了关于风险报酬转移的职业判断。　　《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》（国税函[号）　　一、除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。　　（一）销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现： 　　1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；　　2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；　　3.收入的金额能够可靠地计量；　　4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。　　涉税提示　　企业所得税法确认收入时强调的是实质，强调风险和报酬的转移、管理权和控制权的转移，但《小企业会计准则》强调的是形式，不强调风险和报酬的转移。　　因此，具备企业所得税法销售商品收入确认条件的，也符合《小企业会计准则》的确认条件，二者实质上没有差异。　　思考――　　（1）小企业发生非货币性资产交换，以及将货物用于职工福利或者利润分配等用途的，是否确认收入？　　答：这些行为是小企业与外部发生的交易，属于收入实现的过程，视同销售商品，按规定确认收入。与企业所得税处理方法一致。　　（2）小企业在建工程、管理部门等内部部门领用所生产的产成品、原材料等，是否确认收入？　　答：这些行为是小企业内部发生的经济事项，属于小企业内部不同资产之间相互转换，不属于收入实现过程，不应确认收入，应按成本转账。与企业所得税处理方法一致。　　（二） 销售商品收入的计量
小企业会计准则
企业所得税法
《小企业会计准则》第六十条
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）
《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号）
小企业应当按照从购买方已收或应收的合同或协议价款，确定销售商品收入金额。
第十三条 企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。公允价值，是指按照市场价格确定的价值。
第六条 销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。
　　　　涉税分析　　1.小企业会计准则按合同协议价款确定销售商品收入，充分考虑了市场价格，与企业所得税法实施条例的规定一致，体现了与企业所得税的协调。　　2.增值税销售额中的价外费用不一定确认为小企业的收入。　　例题
属与于价外费用
　　ABC公司于2×13年1月2日以托收承付方式向B公司销售一批商品，成本80000元，开出的增值税专用发票上注明售价为120000元，增值税税额为20400元。随同商品出售收取出租包装物租金4680元，开出普通发票。该批商品已经发出，并已向银行办妥托收手续。　　思考――　　该例应确认的会计收入、企业所得税收入、增值税销售额分别为多少？　　应确认的会计收入为120000元；　　应确认的企业所得税销售货物收入为120000元，租金收入4000元；　　应确认的增值税销售额为价款+价外费用=0 =124000（元）　　（三）销售商品收入的会计处理　　1.通常情况下销售商品收入的会计处理
（1）销售商品确认收入时
借：应收账款等　　贷：主营业务收入　　　　应交税费―应交增值税（销项税额）
（2）结转销售商品成本时
借：主营业务成本　　贷：库存商品
（3）按规定计算出应缴纳的消费税时
借：营业税金及附加　　贷：应交税费―应交消费税
　　2.销售商品涉及现金折扣的核算及涉税处理
　　是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。　　从其发生的时间看，一般发生在赊销之后　　其原因是：鼓励购买者尽快付款　　其业务实质是：销货方为及早收款，付出的代价
小企业会计准则
企业所得税法
《小企业会计准则》第六十条
《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》（国税函[号）
销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣应当在实际发生时，计入当期损益。
销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。
　　涉税提示　　销售商品涉及现金折扣的会计处理与税务处理一致。　　但，税务机关在进行企业所得税税前扣除审核时，应注意销货方给予购货方的现金折扣是否符合经营常规和会计惯例，有没有将不合理的现金折扣在企业所得税税前扣除。　　3.销售商品涉及商业折扣的核算及涉税处理
是指小企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。
　　从其发生的时间看，一般发生在销货当时 　　其原因是：鼓励购买者多买　　其业务实质是：销货方给予购货方的价格优惠
小企业会计准则
企业所得税法
《小企业会计准则》第六十条
《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》（国税函[号）
《增值税若干具体问题的规定》（国税发[号）
销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。
　　国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知（国税函[2010]56号）　　纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。 　　涉税提示　　销售商品涉及商业折扣的，企业所得税法与小企业会计准则处理方法一致。进行增值税处理时，能否按扣除折扣后的销售额征收增值税，应关注两点：　　（1）销售额和折扣额是否在同一张发票上的“金额”栏内分别注明。未在同一张发票的“金额”栏内分别注明的，折扣额不得从销售额中减除。　　（2）销货方将折扣额另开发票的，应按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票，否则，不论折扣额在财务上如何处理，均不得从销售额中减除。　　4.销售商品涉及销售折让的核算及涉税处理　　销售折让　　是指小企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。
小企业会计准则
企业所得税法
《小企业会计准则》第六十一条
《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》（国税函[号）
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号）
小企业已经确认销售商品收入的售出商品发生的销售折让，应当在发生时冲减当期销售商品收入。
企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让……，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
第十一条 一般纳税人销售货物或者应税劳务，开具增值税专用发票后，发生销售货物……折让……，应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值税专用发票的，增值税额不得从销项税额中扣减。第三十一条 小规模纳税人因销售货物……折让退还给购买方的销售额，应从发生销售货物……折让当期的销售额中扣减。
　　涉税提示　　当销售商品发生销售折让时，企业所得税法与小企业会计准则处理方法一致。进行增值税处理时，销售方能否用红字冲减销项税额，关键看是否按税法规定开具了红字增值税专用发票。　　5.销售商品涉及销售退回的核算及涉税处理　　销售退回　　是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。
小企业会计准则
企业所得税法
《小企业会计准则》第六十一条
《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》（国税函[号）
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号）
小企业已经确认销售商品收入的售出商品发生的销售退回（不论属于本年度还是属于以前年度的销售），应当在发生时冲减当期销售商品收入。
企业已经确认销售收入的售出商品发生销售退回……，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
第十一条 一般纳税人销售货, 物或者应税劳务，开具增值税专用发票后，发生销售货物退回……，应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值税专用发票的，增值税额不得从销项税额中扣减。第三十一条 小规模纳税人因销售货物退回……退还给购买方的销售额，应从发生销售货物退回……当期的销售额中扣减。
　　提示　　（1）本月发生的销售退回，可以直接从本月的销售数量中减去，得出本月销售的净数量，然后计算应结转的主营业务成本，也可以单独计算本月销售退回成本，借记“库存商品”等科目，贷记“主营业务成本”科目。　　（2）按《小企业会计准则》规定，对于已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，不论此销售业务是发生在本年度还是以前年度，小企业均应当在该笔退货实际发生时冲减退货当期（通常为当月）的销售商品收入，与企业所得税法对销售退回的处理方法一致。　　　　6.具体销售方式的核算及涉税处理　　　　各种销售方式下销售商品收入确认的时点　　为了减轻小企业的纳税调整负担，便于小企业会计人员实际操作，小企业会计准则对不同销售方式下销售商品收入确认的时点采取了与企业所得税法一致的原则。　　各种销售方式下销售商品收入确认的时点
小企业会计准则、企业所得税法
收入确认时点
办妥托收手续时
发出商品时
合同约定的收款日期
需要安装和, , 检验
购买方接受商品以及安装和检验完毕时（安装程序比较简单的，可在发出商品时确认收入）
支付手续费方式委托代销
收到代销清单时
销售的商品作为商品销售处理，回收的商品作为购进商品处理。
分得产品之日
　　对各种销售方式下收入确认的时点注意两点　　（1）增值税法与营业税法对预收款方式的规定　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号）第三十八条规定，采取预收货款方式销售货物，纳税义务发生时间为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。　　《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局第52号令）第二十五条规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。　　（2）增值税法对支付手续费方式委托代销的规定　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号）第三十八条规定，委托其他纳税人代销货物，增值税纳税义务发生时间为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，增值税纳税义务发生时间为发出代销货物满180天的当天。　　三、提供劳务收入　　小企业提供劳务的收入，是指小企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。　　　　（一）提供劳务收入的确认和计量　　1.同一会计年度内开始并完成的劳务，应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时，确认提供劳务收入。　　这一确认原则包含了两个条件，并且应当同时具备：　　（1）收入确认的前提是劳务已经完成　　（2）收到款项或取得收款权利　　提供劳务收入的金额为从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款。　　2.劳务的开始和完成分属不同会计年度的，应当按照完工进度确认提供劳务收入。　　　　完工进度的确定方法:　　（1）已完工作的测量　　（2）已提供劳务占劳务总量的比例　　（3）已发生成本占估计总成本的比例　　劳务收入的计量方法是，在年度资产负债表日，按以下公式计算：　　本期确认的收入＝提供劳务收入总额×完工进度－以前会计年度累计已确认提供劳务收入　　本期确认的费用＝提供劳务成本总额×完工进度－以前会计年度累计已确认营业成本　　注意：　　（1）确认劳务收入和结转劳务成本的时点是年度资产负债表日。　　（2）提供劳务成本总额在劳务最终完成之前实际是一个估计的金额。　　《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》（国税函[号）　　二、企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。　　（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：　　1.收入的金额能够可靠地计量；　　2.交易的完工进度能够可靠地确定；　　3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。　　（二）提供劳务收入的核算　　提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；　　同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。　　涉税提示　　对于跨年度的劳务，当交易结果不能能够可靠估计时如何确认企业所得税收入税法没有做出规定。《小企业会计准则》一律用完工百分比法。实际二者没有差异。　　（三）企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末
发生劳务成本时
借：劳务成本 　　贷：应付职工薪酬等
收到预收款项时申报缴纳营业税金时
借：银行存款 　　贷：预收账款借：应交税费――应交营业税 　　贷：银行存款
确认劳务收入时
借：预收账款 　　贷：主营业务收入
结转劳务成本时计算应交营业税时
借：主营业务成本 　　贷：劳务成本 借：营业税金及附加 　　贷：应交税费――应交营业税
　　四、视同销售业务　　视同销售，是指企业或纳税人在会计上不作为销售核算，而在税收上要作为销售确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。 　　（一） 企业所得税视同销售行为　　　　　　　　　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》　　　　　　　　　　　　　　（国务院令第512号） 　　第二十五条 企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。　　对于企业所得税视同销售行为，小企业进行会计处理时，可能确认收入，也可能不确认收入。但无论会计上是否确认收入，都要按企业所得税法规定申报缴纳企业所得税。　　例题　　新源修配公司到市中心无偿为市民提供家电修理，发生成本5000元，当月同类修理收费标准为7000元。则该公司应做如下会计处理：　　（1）借：劳务成本　 5000　　　　　　贷：应付职工薪酬、原材料等 5000　　（2）借：营业外支出 5000　　　　　　贷：劳务成本　　　　　 5000　　【税务处理】　　该行为属于企业所得税视同提供劳务行为，虽然进行会计处理时不确认收入，但应按同类修理收费标准确认视同销售收入7000元，确认视同销售成本5000元；同时5000元捐赠支出不得在税前扣除。进行企业所得税汇算时，应调整增加应纳税所得额7000元（00）。　　（二） 增值税视同销售行为　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局令第50号）　　第四条 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：　　（一）将货物交付其他单位或者个人代销；　　（二）销售代销货物；　　（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；　　（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；　　（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；　　（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；　　（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；　　（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。 　　对于增值税视同销售行为，小企业进行会计处理时，可能确认收入，也可能不确认收入。但无论会计上是否确认收入，都应按增值税法规定确定销售额，计算缴纳增值税。　　例题　　ABC公司将自产的售价（不含增值税）为50000元，成本为30000元的一批甲产品用于企业内部不动产建筑工程。则该公司应做如下会计处理：　　借：在建工程　　　　　 38500　　　　贷：库存商品 　　　　　　　　　　　30000 　　　　　　应交税费―应交增值税（销项税额）8500　　【税务处理】　　自产产品用于企业内部不动产在建工程，属于增值税视同销售行为，应计提增值税8500元，但该行为会计不作销售处理，企业所得税也不作视同销售处理，不需要调整应纳税所得额。　　（三）营业税视同应税行为　　《财政部 国家税务总局中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第52号令）　　第五条 纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：　　（一）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；　　（二）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；　　（三）财政部、国家税务总局规定的其他情形。　　例题　　瑞峰公司将某闲置土地直接赠给某敬老院，土地使用权原价100万元，已累计摊销50万元（等于税法摊销额）。假设该土地使用权的公允价值为200万元，适用的营业税税率为5%。则该公司应做如下会计处理：　　借：营业外支出　　　 600000　　　　累计摊销　　　　 500000　　　　贷：无形资产　　　　　　　 1000000　　　　　　应交税费――应交营业税 100000　　【税务处理】　　（1）该行为属于营业税视同应税行为，应缴纳营业税10万元；　　（2）该行为又属于企业所得税视同销售行为。应以该土地使用权的公允价值200万元确认所得税视同销售收入，以土地使用权的计税基础50万元（100-50）和相关税费10万元确认所得税视同销售成本，确认视同销售所得为140万元（200-50-10）；　　（3）直接捐赠支出60万元不得在税前扣除。　　因此，年终进行企业所得税汇算时，应调整增加应纳税所得额200万元（140+60）。
第二节　费用核算及涉税处理
　　《小企业会计准则》与小企业会计制度相比较“费用”部分的内容及会计处理方法没有重大改革，但在费用科目的名称及核算内容上有一定的变化，其具体情况如下表所示： 　　小企业会计准则与小企业会计制度费用科目及核算内容对比表
小企业会计准则
小企业会计制度
主营业务成本
主营业务成本
其他业务成本
核算小企业确认的除主营业务活动以外的其他日常生产经营活动所发生的支出。包括：销售材料的成本、出租固定资产的折旧费、出租无形资产的摊销额等。
其他业务支出
核算小企业除主营业务成本以外的其他销售或其他务所发生的支出，包括销售材料、提供劳务等而发生的相关成本、费用及相关的税金和附加。
营业税金及附加
核算小企业开展日常生产经营活动应负担的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税和教育费附加、矿产资源补偿费、排污费等相关税费。
主营业务税金及附加
核算小企业日常主要经营活动应负担的税金及附加，包括营业税、消费税、城市维护建设税、资源税、土地增值税和教育费附加等。
管理费用　　
核算小企业为组织和管理生产经营发生的其他费用。包括：小企业在筹建期间内发生的开办费、行政管理部门发生的费用（包括：固定资产折旧费、修理费、办公费、水电费、差旅费、管理人员的职工薪酬等）、业务招待费、研究费用、技术转让费、相关长期待摊费用摊销、财产保险费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费等费用。
管理费用　　
核算小企业为组识和管理企业生产经营所发生的管理费用，如小企业的行政管理部门在经营管理中发生的公司经费（包括行政管理部门职工工资、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、办工费和差旅费等）工会经费、待业保险费、劳动保险费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车辆使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、无形资产摊销、职工教育经费、研究与开发费、排污费、存货盘亏或盘盈（不包括应计入营业外支出的存货损失）、计提的坏账准备、存货跌价准备等。
财务费用　　
核算小企业为筹集生产经营所需资金发生的筹资费用。包括：利息费用（减利息收入）、汇兑损失、银行相关手续费、小企业给予的现金折扣（减享受的现金折扣）等费用。
财务费用　　
核算小企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损失（减汇兑收益）以及相关的手续费等。
　　　　一、费用概述　　（一）费用的概念　　费用 　　是指小企业在日常生产经营活动中发生的、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。 　　费用的概念应从以下几个方面理解 5　　（1）费用发生于日常活动，非日常活动，比如转让固定资产等产生的经济利益的流出不能确认为费用，应计入营业外支出。　　（2）费用会导致所有者权益减少，不会减少小企业所有者权益的经济利益流出，比如偿还借款等不属于费用。　　（3）费用与向所有者分配利润无关，向所有者分配利润产生的经济利益流出不应当确认为费用。　　（二）费用的分类　　小企业会计准则按照费用的功能对小企业的费用进行了分类。包括：　　营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用等。 　　（三）费用的确认　　通常，小企业的费用应当在发生时按照其发生额计入当期损益。 　　这一原则说明小企业费用的记账时间是“发生时”，记账金额是“发生额”。　　二、产品成本的核算　　　　（二）产品成本核算的一般程序 　　小企业进行产品成本核算时，一般应遵循下列程序：　　1.确定成本计算对象　　2.确定成本项目　　3.设置生产成本等明细账　　4.归集和分配生产费用　　5. 结转完工产品成本。　　其核心在于生产费用的归集和分配 　　（三）生产费用的归集　　小企业发生的各项生产费用，应当按照成本核算对象和成本项目进行归集。具体方法如下：　　（1）属于材料费、人工费等直接费用，直接计入基本生产成本和辅助生产成本。 　　（2）属于辅助生产车间为生产产品提供的动力等直接费用，可以先作为辅助生产成本进行归集，然后按照合理的方法分配计入基本生产成本；也可以直接计入所生产产品的生产成本。 　　（3）其他间接费用应当作为制造费用进行归集，月度终了，再按一定的分配标准，分配计入有关产品的成本。　　（4）将生产费用在完工产品和在产品之间进行分配　　　　通过生产费用的归集，本月生产费用与月初、月末在产品成本和本月完工产品成本之间的关系，可用下列公式表示：　　月初在产品成本＋本月生产费用＝本月完工产品成本＋月末在产品成本　①　　变形可得：　　月初在产品成本＋本月生产费用－月末在产品成本＝本月完工产品成本　②　　1. 月末产品全部完工　　　　（四）生产费用在完工产品和在产品之间的分配　　生产费用在本月完工产品成本和月末在产品成本之间的分配方法有以下六种：　　? 不计算在产品成本　　? 在产品成本按年初数固定计算　　? 在产品成本按其所耗用的原材料计算　　? 约当产量比例法　　? 在产品成本按定额成本计算　　? 定额比例法　　生产费用分配方法及其适用范围
C 不计算在产品成本
■ 月末在产品数量少，价值低，且各月月末在产品数量相差不大
C 在产品成本按年初数固定计算
■ 月末在产品数量少，价值较大，或者月末在产品数量较多，但各月月末在产品数量相差不大
C 在产品成本按其所耗用的原材料计算
■ 月末在产品数量较多，或者各月月末在产品数量不稳定，材料费用在产品成本中占较大比重
C 约当产量比例法
■ 月末在产品数量较多，各月月末在产品数量变动较大，同时产品成本中各项费用的比重相差不大
C 在产品按定额成本计算
■ 定额管理基础较好，各项消耗定额或者费用定额比较准确稳定，各月月末在产品数量相差不大
C 定额比例法
■ 定额管理基础较好，各项消耗定额或者费用定额比较准确稳定，各月月末在产品数量波动较大
　　注意　　生产费用的分配方法一经选用，不得随意变　　更。如需变更，应在会计报表附注中说明。　　（五）产品成本计算方法　　小企业在进行产品成本计算时，应当根据其生产特点、生产经营组织类型和成本管理的要求，确定成本计算方法。　　其成本计算方法主要有　　　　成本计算方法及其适用范围表
适用于单步骤、大量生产的小企业，如供水、采掘等小企业。
适用于大量、大批多步骤生产的小企业，如冶金、纺织、机械制造等。
适用于单件、小批生产的小企业，如造船、重型机械制造、精密仪器制造等。
　　三、营业成本 　　营业成本　　是指小企业所销售商品的成本和所提供劳务的成本。　　包括：主营业务成本和其他业务成本。　　小企业销售商品收入和提供劳务收入已予确认的，应当将已销售商品和已提供劳务的成本作为营业成本结转至当期损益。　　（一） 主营业务成本　　主营业务成本　　是指小企业确认的销售商品或提供劳务等主营业务的成本。　　月末，小企业可根据本月销售各种商品或提供各种劳务实际成本，计算应结转的主营业务成本。　　借：主营业务成本　　　　贷：库存商品　　生产成本　　工程施工 　　（结转销售在产品成本或提供劳务成本）　　（结转建造合同成本）　　（结转销售商品成本）　　（二）其他业务成本　　其他业务成本　　是指小企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所发生的支出。　　包括：销售材料的成本、出租固定资产的折旧费、出租无形资产的摊销额等。　　结转其他业务成本时： 　　借：其他业务成本　　　　贷：原材料、周转材料　　　　　　累计折旧　　　　　　累计摊销 　　四、营业税金及附加　　是指小企业开展日常生产经营活动应负担的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税和教育费附加、矿产资源补偿费、排污费等。　　计算出应交的营业税金及附加时：　　借：营业税金及附加　　　　贷：应交税费 　　注意　　（1）“营业税金及附加”科目，既核算主营业务，又核算其他业务的税金及附加。　　（2）小企业发生的城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税和矿产资源补偿费、排污费在“营业税金及附加”科目核算，不在“管理费用”科目核算。 　　（3）与最终确认营业外收入或营业外支出相关的税费，在“固定资产清理”、“无形资产”等科目核算，不在“营业税金及附加”科目核算。　　五、销售费用　　销售费用　　是指小企业在销售商品或提供劳务过程中发生的各种费用。包括：销售人员的职工薪酬、商品维修费、运输费、装卸费、包装费、保险费、广告费、业务宣传费、展览费等费用。　　小企业（批发业、零售业）在购买商品过程中发生的费用（包括：运输费、装卸费、包装费、保险费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费等）也构成销售费用。　　　　由此可见，销售费用的多少必然影响利润总额，影响企业所得税。因此学习销售费用时要注意以下几点：　　第一，销售费用的核算内容　　第二，销售费用的核算方法　　第三，属于销售费用核算的费用项目能否在所得税前扣除。　　本年利润　　请思考――　　属于销售费用核算内容的　　广告费和业务宣传费　　手续费和佣金　　能否在税前扣除？　　1. 广告费和业务宣传费的核算及税务处理　　（1）核算办法　　小企业发生的广告费与业务宣传费， 直接计入发生当期的“销售费用”科目。　　（2）税务处理　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）　　第四十四条 企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。　　（3）税前扣除要点　　①实际发生　　②不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予在当年扣除　　③超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除　　④非广告性质的赞助支出不得在税前扣除 　　2.手续费及佣金支出的核算及税务处理　　（1）核算办法　　小企业销售过程中发生的手续费及佣金支出，在“销售费用――手续费及佣金”明细科目归集反映，据实列支。　　（2）税务处理　　根据《财政部 国家税务总局 关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》 （财税[2009]29号）的规定处理。　　（3）税前扣除要点　　①实际发生　　②与企业的生产经营相关　　③企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。　　④签订合同或协议的单位或个人应该具有“中介服务”的经营范围以及中介服务资格证书；　　⑤签订合同或协议的单位或个人，不包括交易双方及其雇员、代理人和代表人等；　　⑥支付手续费及佣金的形式，除委托个人代理外，不得以现金等非转账方式支付。　　⑦企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。　　六、管理费用　　管理费用　　是企业为组织和管理企业生产经营所发生的费用。　　包括：小企业在筹建期间内发生的开办费、行政管理部门发生的费用（包括：固定资产折旧费、修理费、办公费、水电费、差旅费、管理人员的职工薪酬等）、业务招待费、研究费用、技术转让费、相关长期待摊费用摊销、财产保险费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费等费用。　　　　由此可见，管理费用的多少必然影响利润总额，影响企业所得税。因此，学习管理费用时同样要注意以下几点：　　第一，管理费用的核算内容　　第二，管理费用的核算方法　　第三，属于管理费用核算的费用项目能否在所得税前扣除　　　　　在相关企业所得税政策中对管理费用中的　　　　的核算及税务处理办法　　1.开办费的核算及税务处理　　小企业在筹建期间内发生的开办费包括：相关人员的职工薪酬、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等费用。 　　开办费在实际发生时，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。 　　【税务处理】　　《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）　　九、关于开（筹）办费的处理 　　新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。　　2.业务招待费的核算及税务处理　　（1）会计核算　　小企业发生的业务招待费，在“管理费用”中据实列支。　　【税务处理】　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》　　（国务院令第512号）　　　　例题　　ABC公司2×13年度取得主营业务收入2100万元，其他业务收入300万元，投资收益200万元，营业外收入12万元，企业所得税视同销售收入100万元 。本年度该公司用银行存款支付业务招待费25万元。　　则ABC公司应作如下会计处理：　　借：管理费用 250000　　　　贷：银行存款　　　 250000　　【税务处理】　　可税前扣除的业务招待费＝25×60%＝15（万元），但最高扣除限额＝（＋100）×5‰＝12.5（万元）。故2×13年发生的业务招待费只能扣除12.5万元，年终申报企业所得税时，应调整增加应纳税所得额12.5万元（25－12.5）。　　管理费用中的：　　财产保险费　　劳动保护支出　　技术转让费　　研究费用　　……　　的税务处理分别见《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）的第46条、48条、90条、95条，以及相关的企业所得税政策，这里不再讲解。　　　　小企业的利息费用　　（1）既包括向金融企业借款的利息费用，也包括向非金融企业或个人借款的利息费用。　　（2）既包括短期借款的利息费用，也包括长期借款的利息费用，还包括小企业持有的未到期商业汇票向银行贴现支付的贴现利息。　　　　进行税务处理时，财务费用中的利息费用、银行相关的手续费、企业给予的现金折扣等已在相关内容讲过，这里不再赘述。　　汇兑损失的税务处理 　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）　　第三十九条 企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。
第三节　利润及利润分配
　　一、利润形成的核算　　二、利润分配的核算　　一、利润形成的核算　　（一）利润的构成　　利润，是指小企业在一定会计期间的经营成果。包括：营业利润、利润总额和净利润。 　　营业利润＝营业收入－营业成本D营业税金及附加D销售费用－管理费用－财务费用＋投资收益（或减去投资损失）　　利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出　　净利润＝利润总额－所得税费用　　（二）营业外收支的核算　　1.营业外收入的核算　　营业外收入，是指小企业非日常生产经营活动形成的、应当计入当期损益、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的净流入。　　包括：非流动资产处置净收益、政府补助、捐赠收益、盘盈收益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期未退包装物押金收益、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、违约金收益等。　　通常，小企业的营业外收入应当在实现时按照其实现金额计入当期损益。 　　　　提示　　（1）《小企业会计准则》中营业外收入的内容有所扩大，主要表现是：　　将原计入资本公积的政府补助、捐赠收益、确实无法支付的应付账款计入营业外收入；　　将原计入财务费用的汇兑收益计入营业外收入；　　将原调整坏账准备的已作坏账损失处理后又收回的应收款项计入营业外收入；　　将原冲减所得税的所得税退税以及未予规范的其他所有退税（不含出口退税），均计入营业外收入。　　（2）企业所得税法中的“转让财产收入”、“出租包装物和商品的租金收入”、“接受捐赠收入”和“其他收入” 小企业进行会计处理时一般应确认为“营业外收入”，从对应纳税所得额的影响上来看没有差异；　　但应注意企业所得税法确认收入的时间与会计确认为“营业外收入”的时间是否一致，如果不一致会影响各期的应纳税所得额，仍应作纳税调整。比如企业所得税确认租金收入的时间与小企业会计准则确认租金收入的时间可能不一致。　　2.营业外支出的核算　　营业外支出　　指小企业非日常生产经营活动发生的、应当计入当期损益、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济利益的净流出。　　包括：存货的盘亏、毁损、报废损失，非流动资产处置净损失，坏账损失，无法收回的长期债券投资损失，无法收回的长期股权投资损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失，税收滞纳金，罚金，罚款，被没收财物的损失，捐赠支出，赞助支出等。　　通常，小企业的营业外支出应当在发生时按照其发生额计入当期损益。　　　　提示　　（1）《小企业会计准则》中营业外支出的内容有所扩大，主要表现是：　　将原计入管理费用的坏账损失计入营业外支出；　　将原未规范的无法收回的长期债券投资损失和无法收回的长期股权投资损失计入营业外支出；　　将原未规范的捐赠支出和赞助支出计入营业外支出。 　　（2）属于营业外支出核算内容的损失和支出不一定能在税前扣除。　　对于企业发生的资产损失――　　《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》　　（国家税务总局公告2011年第25号）　　第五条　企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。 　　对于企业发生的税收滞纳金，罚金，罚款，被没收财物的损失，捐赠支出，赞助支出――　　《中华人民共和国企业所得税法》　　第九条 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。　　第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：　　　　（三）政府补助　　与小企业会计制度相比较政府补助属于新增内容。　　小企业是我国国民经济和社会发展的重要力量，中央高度重视支持小企业发展，先后于2003年～2009年颁布了促进中小企业发展的文件，提出了进一步扶持中小企业发展的综合性政策措施。其中，对中小企业的财政政策更多体现为财政资金支持。因此《小企业会计准则》专门规定了政府补助的会计处理。　　1.政府补助的概念　　政府补助，是指小企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不含政府作为小企业所有者投入的资本。主要有如下两大特征：　　（1）无偿性　　（2）直接取得资产 　　注意：　　不涉及资产直接转移的经济支持不属于小企业会计准则规范的政府补助，比如，政府与小企业间的债务豁免，除税收返还外的税收优惠，直接减征、免征、抵免税额、加计扣除等。　　直接取得资产的增值税出口退税不属于政府补助。　　2.政府补助的形式　　政府对小企业的补助表现为政府向小企业转移资产，通常为货币性资产，也可能为非货币性资产。其形式主要有以下几种：　　（1）财政拨款　　是政府无偿拨付小企业的资金，通常在拨款时明确规定了资金用途。　　（2）财政贴息　　（3）税收返还　　是政府按照国家有关规定采取先征后返（退）、即征即退等办法向小企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。　　注意两点：　　（1）政府补助中的财政拨款不同于税法中的财政拨款　　　　　　　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》　　　　　　　　　　　　　（国务院令第512号）　　第二十六条 企业所得税法第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。　　（2）小企业会计准则中的“财政拨款、财政贴息和税收返还” 基本对应于税法中的“财政性资金”　　　　　《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》　　　　　　　　　　　　　　（财税[号）　　一、财政性资金　　本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。 　　3.政府补助的分类　　小企业取得的政府补助，根据其政策效应划分 为：与资产相关的政府补助和其他政府补助。　　与资产相关的政府补助，是指小企业取得的、用于购建或以其他方式形成非流动资产的政府补助。　　其他政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。 　　4.政府补助的确认　　（1）小企业收到与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产的使用寿命内平均分配，计入营业外收入。 　　（2）小企业收到的其他政府补助　　①用于补偿本企业以后期间的相关费用或亏损的，确认为递延收益，并在确认相关费用或发生亏损的期间，计入营业外收入；　　②用于补偿小企业已发生的相关费用或亏损的，直接计入营业外收入。 　　小企业按照规定实行企业所得税、增值税、消费税、营业税等先征后返的，应当在实际收到返还的企业所得税、增值税（不含出口退税）、消费税、营业税时，计入营业外收入。　　5.政府补助的计量　　（1）政府补助为货币性资产的，应当按照收到的金额计量。 　　（2）政府补助为非货币性资产的，政府提供了有关凭据的，应当按照凭据上标明的金额计量；政府没有提供有关凭据的，应当按照同类或类似资产的市场价格或评估价值计量。 　　6.政府补助的会计处理　　（1）与资产相关的政府补助　　收到与资产相关的政府补助时：　　借：银行存款等　　　　贷：递延收益　　在相关资产的使用寿命内平均分配时：　　借：递延收益　　　　贷：营业外收入　　（2）其他政府补助　　①收到用于补偿小企业以后期间的相关费用或亏损的政府补助时，按收到的金额　　借：银行存款等　　　　贷：递延收益　　在发生相关费用或亏损的未来期间，应当按照应补偿的金额　　借：递延收益　　　　贷：营业外收入　　②收到用于补偿小企业已发生的相关费用或亏损的政府补助时，按收到的金额　　借：银行存款　　　　贷：营业外收入　　思考――　　1.小企业取得的政府补助征税不征税？　　2.怎样进行纳税调整？　　《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[号）　　第一条 企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。　　对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。　　根据《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[号）的规定，小企业取得的政府补助应在取得当年计入收入总额，征税企业所得税；　　但是，对小企业取得的符合规定的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。　　财政部 国家税务总局 　　关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知（财税[2011]70号） 　　　　一、企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：　　（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件； 　　（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求； 　　（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。 　　二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 　　纳税调整办法
小企业取得的政府补助属于税法征税收入
如果小企业在取得时计入了递延收益，在取得的当年应调整增加应纳税所得额，在以后各年作纳税调减处理。
如果小企业取得时计入了营业外收入，不作纳税调整。
小企业取得的政府补助属于税法不征税收入
如果小企业在取得时计入了递延收益，在取得时不作纳税调整，在以后转作营业外收入时，作纳税调减处理。
如果小企业取得时计入了营业外收入，应作纳税调减处理。
　　例题　　ABC 公司2×13年12月25日收到当地政府无偿划入的办公楼一幢，原账面价值为270000元，评估价值为600000元，产权过户手续已经办妥。 　　则ABC公司应作如下会计处理：　　例题　　借：固定资产　 600000　　　　贷：递延收益　 600000 　　假定上述固定资产的使用寿命为10年，不考虑残值，按直线法计提折旧，则每年计提折旧、分配递延收益时应作如下会计处理：　　借：管理费用　 60000　　　　贷：累计折旧　 60000　　借：递延收益　 60000　　　　贷：营业外收入　 60000　　【税务处理】　　ABC公司2×13年调整增加应纳税所得额600000元，以后每年分配递延收益时调整减少应纳税所得额60000元。 　　（四）所得税的核算　　所得税核算主要有两种方法，应付税款法和纳税影响会计法，根据《小企业会计准则》规定，小企业应采用应付税款法核算所得税。　　1. 应付税款法 　　应付税款法　　将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认所得税费用的会计处理方法 　　这种核算方法的特点是，本期所得税费用等于按照本期应税所得与适用的所得税税率计算的应交所得税，即本期所得税费用等于本期应交所得税。　　在应付税款法下，本期应交所得税和本期所得税费用的计算可用如下公式表示：　　本期应纳税所得额＝本期利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额　　本期应交所得税＝本期应纳税所得额×适用所得税税率　　本期所得税费用＝本期应交所得税　　2.所得税会计处理　　“所得税费用”科目　　属于损益类科目，核算小企业当期发生的所得税费用。　　“应交税费――应交所得税”科目　　属于负债类科目，核算小企业按税法规定应缴纳的所得税。　　小企业计算出应交的企业所得税时：　　借：所得税费用　　　　贷：应交税费――应交所得税　　例题　　ABC公司2×13年实现的利润总额为1000000元，适用的所得税税率为25%。本年度收到国债利息收入10000元，发生赞助支出20000元；该公司固定资产折旧采用直线法，本年折旧额为30000元，按照税法规定采用双倍余额递减法，本年折旧额为45000元。假设无其他纳税调整因素，请计算该公司2×13年的应交所得税和所得税费用，并做出会计处理。　　例题　　本年应纳税所得额＝ 000＋20000－（4）＝995000（元）　　本年应交所得税＝ %＝248750（元）　　本年所得税费用＝本年应交所得税＝248750（元） 　　ABC公司应作如下会计处理：　　（1）计算出所得税费用和应交所得税时：　　借：所得税费用　　 248750　　　　贷：应交税费――应交所得税　 248750　　（2）上交所得税时：　　借：应交税费――应交所得税 248750　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　 248750　　（五） 本年利润的结转　　企业应设置“本年利润”科目核算企业实现的净利润（或发生的净亏损）。期末应将企业实现的收入收益、费用支出转入“本年利润”科目，以确定企业的利润总额和净利润。 　　本年利润的核算与结转步骤　　1、月末，将收入收益转入“本年利润”科目的贷方。　　2、月末，将所得税费用以外的费用支出 转入“本年利润”科目的借方。　　3、月末，将“所得税费用”转入“本年利润”科目的借方。　　4、年度终了，将全年实现的净利润（或亏损）自“本年利润”科目转入“利润分配”科目。　　其结转过程图示如下:　　　　结转收入收益和费用支出后，本年利润科目的贷方余额就是本年实现的利润总额，然后在利润总额的基础上计算出应纳税所得额，用应纳税所得额乘以适用的所得税税率，计算出当期应交的所得税。　　　　二、利润分配的核算　　利润分配　　是指小企业根据国家有关规定和企业章程、投资者协议等，对小企业当年可供分配的利润所进行的分配。　　可供分配的利润 = 本年实现的净利润+年初未分配利润（-弥补以前年度亏损）　　（一）利润分配的一般程序　　公司制小企业按照以下顺序分配：　　1.弥补以前年度亏损；　　2.提取10%法定公积金；　　3.提取任意公积金；　　4.向投资者分配利润。　　企业弥补以前年度亏损和提取盈余公积后，当年没有可供分配的利润时，不得向投资者分配利润，但法律、行政法规另有规定的除外。　　（二）利润分配的会计处理　　企业应设置“利润分配”科目，核算企业实现利润的分配（或亏损的弥补）情况和历年分配（或弥补）后的积存余额。 　　1.弥补亏损的会计处理　　企业发生的年度经营亏损，依照税法的规定弥补。税法规定年限内的税前利润不足弥补的，用以后年度的税后利润弥补，或者经投资者审议后用盈余公积弥补。　　《中华人民共和国企业所得税法》　　第十八条 企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。　　1.弥补亏损的会计处理　　不论用税前利润弥补亏损，还是用税后利润弥补亏损都不需要做专门的会计处理，只要将当年实现的净利润转入“利润分配―未分配利润”科目，就会自动补亏。年终结转净利润的会计处理如下：　　　　例题　　假设某小企业2×13年初累计未分配利润-800万元， 2×13年产生会计利润500万元。年终结转净利润时做如下会计处理：　　将会计利润500万元自“本年利润”账户，转入“利润分配――未分配利润”账户，自动补亏500万元， 2×13年末未分配利润剩余-300万元。　　借：本年利润　 5000000 　　　　贷：利润分配―未分配利润 5000000 　　2.提取盈余公积的会计处理　　提取盈余公积时：　　借：利润分配――提取法定盈余公积　　　　　　　　――提取任意盈余公积　　　　贷：盈余公积 　　3.向投资者分配利润的会计处理　　向投资者分配利润时：　　借：利润分配――应付利润　　　　贷：应付利润　　4.已分配利润的年终结转　　年度终了，将“利润分配”科目下的其他明细科目的余额转入“利润分配――未分配利润”明细科目。其结转分录如下：　　借：利润分配――未分配利润 　　　　贷：利润分配――提取法定盈余公积　　　　　　　　　　――提取任意盈余公积　　　　　　　　　　――应付利润　　利润分配的核算程序　　　　①结转本年净利润；　　②提取盈余公积，并向投资者分配利润；　　③将“利润分配”科目所属各个明细科目的借方余额结转到“利润分配―未分配利润”明细科目的借方。　　结转后，“利润分配”科目除“未分配利润”明细科目外，其他明细科目应无余额。　　5.利润分配的涉税分析　　（1）向自然人分配利润是否代扣代缴个人所得税？　　《中华人民共和国个人所得税法》第三条第五款的规定：特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为百分之二十。 　　因此，如果股东是自然人，那么小企业向投资者分配利润时要为股东代扣代缴20%的个人所得税。　　（2）向外国投资者分配利润是否代扣代缴预提所得税？　　《财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）第四条规定，外国投资者从外商投资企业取得利润的优惠政策：　　日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。　　因此，如果股东是非居民企业，那么2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法代扣代缴10%的预提所得税。
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